بخشنامه های مالیاتی

140431390002741706

دیوان عدالت اداری

23 دی 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکیان: آقایان محمدمهدی زاهدی- مصطفی باتقوا- امید یاهو- قادر شیری جناقرد- حمیدرضا فتاحی- آرش موسی زاده حقیقی- سعید قربانی و شرکت سیمان باقران طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اجمالاً به طور خلاصه اعلام کرده اند که: "قانونگذار در مواد ۱۳۲ و ۱۴۱ قانون مالیات های مستقیم و ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی و مواد ۳ و ۹ قانون حمایت از شرکت ها و مؤسسات دانش بنیان معافیت از مالیات و نرخ صفر را معین نموده است: سازمان امور مالیاتی با صدور بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ خارج از حدود اختیار، رأی شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ صادره از هیأت عمومی دیوان عدالت اداری را بلااثر نموده است. علی رغم این که مقررات بند (ث) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ در ارتباط با محدودیت مشوق قانونی برای فعالیت صادراتی می باشد، تفسیر وجود «ضرورت و اضطرار در وضع مالیات» از مفاد تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ برای ایجاد محدودیت در مشوق های قانونی برای فعالیت های تولیدی و معدنی در مخالفت صریح با اصول ۵۱ و ۷۳ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و به دلیل ایجاد تبعیض ناروا، مخالف بندهای ۹ و ۱۴ اصل سوم و اصل بیستم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و همچنین به دلیل مطالبه مالیات ناعادلانه و اجحاف مسلّم و نقض اساسی حقوق مکتسبه اشخاص حقوقی غیردولتی که دارای پروانه بهره برداری از وزارتخانه ذی‌ربط بوده و مشمول مشوق ماده ۱۳۲ قانون مالیات‌های مستقیم می باشند، مخالف احکام شرع مقدس خواهد بود. براساس مفاد ماده ۴ قانون مدنی، مجوز مبنای اعطاء مشوق های مدّت دار در قانون مالیات های مستقیم (ماده ۱۳۲) تابع مقررات حاکم در زمان اخذ مجوز (ازجمله پروانه بهره برداری و یا قرارداد استخراج) خواهد بود. براین اساس حتی تغییر قانون دائمی مالیات های مستقیم و به تبع آن تغییر در شرایط و میزان مشوق‌های مالیاتی، موجب خدشه در اعتبار مجوّزهای صادره، قبل از تغییر قانون نمی گردد، مگر این که در خود قانون مقرّرات خاصی نسبت به این موضوع اتّخاذ شده باشد، لذا بهره مندی واحد های مرتبط با مجوّزهای صادره از مشوق های قانونی تا پایان مدّت تعیین شده در قانون سابق کماکان ادامه خواهد داشت. تعلّق مشوق مالیاتی موضوع ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم برای تولید یا استخراج محصول منحصراً برای اشخاص حقوقی غیر دولتی بوده آن هم در محدوده زمانی و جغرافیایی مشخص، مشروط به انجام فعالیت تولیدی و معدنی با اخذ پروانه بهره برداری یا قرارداد استخراج، فارغ از نوع کالا یا محصول، که البته شمول آن مستلزم سرمایه گذاری در تأسیسات و تجهیزات برای تأسیس شخص حقوقی خواهد بود. اما مشوق موضوع ماده ۱۴۱ قانون مالیات های مستقیم فارغ از مدّت و نوع شخصیت یا هرگونه الزامی بوده ومیزان آن صرفاً مبتنی بر نوع کالا صادراتی (با ملحوظ داشتن بند (الف) ماده ۱۱ قانون جهش تولید دانش بنیان) می باشد. با فرض عدم وجود مقرّرات تعیین شده در بند «ث» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ ملاک اعطاء مشوق موضوع ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم، صرفاً احراز شرایط مربوط به تولید کالا فارغ از محل عرضه یا فروش آن (فروش در بازار داخلی یا صادرات) بوده است. اما ملاک اعطاء مشوّق موضوع ماده ۱۴۱ قانون مالیات های مستقیم، احراز خروج کالا از مبادی رسمی و انطباق آن با مصادیق احصاء شده در مقررات ماده ۱۴۱ قانون مذکور خواهد بود.  در ردیف یک بخشنامه به بند ۱۱ سیاست کلی برنامه پنج ساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب ۱۳۹۴ و در ردیف دو به ماده ۱۵ سیاست کلی اقتصاد مقاومتی مصوب ۱۳۹۴ و در بند سه به بند ۵ سیاست های کلی تولید ملّی اشاره شده است. در قسمت اخیر بخشنامه یا پاراگراف آخر سازمان به استناد ردیف ۱، ۲ و ۳ ضرورت و اضطرار برای وضع یا اخذ مالیات را امری مفروض و تصویب قانون بودجه را دلیل بر ضرورت حذف معافیت و اخذ مالیات دانسته است. این استدلال سازمان مالیاتی مخدوش و ناصحیح می باشد چرا که در هیچ یک از اسناد سیاست های کلّی صرف نظر از این که برنامه یا قانون بوده حکمی مبنی بر حذف معافیت های قانونی قید نشده است و قوانین مصوب و یا اصلاحی بعد از تاریخ سیاست های کلّی حاکی از تثبیت معافیت ها می باشد. در قانون احکام دائمی کشور در بند (پ) ماده ۲۳ مالیات با نرخ صفر جایگزین معافیت شده است و در بند ۳ ماده ۳۲ قانون مذکور معافیت مالیاتی واحد های صنعتی و معدنی را به میزان معافیت منظور شده در مناطق آزاد تجاری و صنعتی اعمال شده است و در ماده ۴۵ سود تفاوت نرخ تسعیر ارز حاصل از صادرات از هرگونه مالیات معاف اعلام شده است در بند (ب) ماده ۶۵ قانون مذکور کالاهای تولید و پردازش شده در مناطق آزاد به سایر نقاط کشور از پرداخت حقوق ورودی معاف شده است و در ماده ۶۹ قانون مذکور به منظور تحقق سیاست کلی اقتصاد مقاومتی و ارتقای توان تولید ملّی و دست یابی به اهداف بخش صنعت و معدن، مازاد حاصل از تجدید ارزیابی دارایی معاف از مالیات و هزینه های آن از جمله هزینه اکتشاف و ... نیز جزء هزینه قابل قبول تلقی شده است. لذا ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی را از تاریخ تصویب به علّت (مغایرت با قانون و شرع مغایرت با آیات شریف قرآن کریم، احادیث و روایات منقول از اهل بیت (ع) ازجمله آیه شریفه «... وَ أَوْفُوا بِالْعَهْدِ إِنَّ الْعَهْدَ کَانَ مَسْئُولًا» (آیه ۳۴ سوره اسراء) و همچنین حدیث شریف نبوی «لاضرر و لاضرار فی الاسلام» قاعده اضطرار، قاعده اهم و مهم، قاعده اختلال در نظام- قاعده ملازمه کلما حکم به العقل حکم الشرع)، خروج از حدود اختیار مقام تصویب کننده، ورود به صلاحیت مرجع تقنینی، نادیده گرفتن و مغایرت با رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ مورد استدعاست." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: "بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور مخاطبان/ ذی نفعان: ادارات کل امور مالیاتی موضوع: ابلاغ رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری پیرامون بخشنامه با موضوع اجرای مقررات بند (ث) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ نظر به مفاد رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع ابلاغ نظر شورای نگهبان ناظر بر بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۲۰ مورخ ۱۴۰۱/۴/۲۸ مبنی بر این که (شمول بخشنامه مورد شکایت به مواردی که در قوانین و مقرّرات ذی ربط، حکم قطعی به اعطای معافیت های مالیاتی شده است، همچون مواردی که زمان معینی برای معافیت مالیاتی تعیین شده باشد، در صورتی که ضرورت و اضطرار بر وضع مالیات نباشد خلاف موازین شرع شناخته شده) و باتوجه به: ۱- بند ۱۱ سیاست های کلی برنامه پنج ساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران، ابلاغی سال ۱۳۹۴ مقام معظّم رهبری توسعه مبنی بر «تکمیل زنجیره ارزش صنعت نفت و گاز»؛ ۲- بند ۱۵ سیاست های کلی اقتصاد مقاومتی ابلاغی سال ۱۳۹۲ مقام معظم رهبری مبنی بر «افزایش ارزش افزوده از طریق تکمیل زنجیره ارزش صنعت نفت و گاز، توسعه تولید کالاهای دارای بازدهی بهینه (براساس شاخص شدت مصرف انرژی) و بالا بردن صادرات برق، محصولات پتروشیمی و فرآورده های نفتی با تأکید بر برداشت صیانتی از منابع؛  ۳- بند ۵ سیاست های کلی تولید ملّی، حمایت از کار و سرمایه ایرانی ابلاغی سال ۱۳۹۱ مقام معظّم رهبری مبنی بر «تکمیل زنجیره تولید از مواد خام تا محصولات نهایی با رعایت اصل رقابت پذیری و فاصله گرفتن از خام فروشی در بازه زمانی معین»؛ و نظر به این که براساس بررسی کارشناسانه مراجع حاکمیتی ذی ربط، تصویب بند (ث) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ به عنوان قانون غیر دائمی و سالانه در زمان حاکمیت سیاست های ابلاغی یادشده و با لحاظ ضرورت فاصله گرفتن از خام فروشی و توسعه زنجیره ارزش محصولات، انجام پذیرفته است و تبعیت از سیاست های ابلاغی مقام معظّم رهبری، مفروض این مصوبات بوده است، لذا «ضرورت و اضطرار» برای وضع حکم قانونی یادشده احصاء گردیده است. بنابراین در سال ۱۴۰۰ بنا به تصریح عبارات قانون بودجه، «درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات می شود.»- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۲۹۰۶/ص مورخ ۱۴۰۲/۲/۱۴ توضیحاتی داده که خلاصه آن به قرار زیر است: "با عنایت به دادنامه شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و احراز «ضرورت و اضطرار» برای وضع حکم قانونی مندرج در بند (ث) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی- غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت های مالیاتی و نرخ صفر (از جمله ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم و ...) در خصوص درآمدهای مذکور جاری نخواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور در راستای رفع ابهام مراجع مالیاتی در خصوص اجرای هم زمان مقرّرات موضوع بند (ث) تبصره ۶ قانون مزبور با موادی از قانون مالیات های مستقیم ناظر بر معافیت های مالیاتی و نرخ صفر، به موجب بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۲۰ مورخ ۱۴۰۱/۴/۲۸ مقرر نمود: «... درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی- غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام مطابق فهرست مزبور در تمام نقاط کشور در سال ۱۴۰۰ در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده (۱۳۲) قانون مالیات های مستقیم، ماده (۱۳) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی و مواد (۳) و (۹) قانون حمایت از شرکت ها و مؤسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات، درخصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یادشده) جاری نخواهد بود.» متعاقب شکایت از بخشنامه مذکور (بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۲۰ مورخ ۱۴۰۱/۴/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور)، به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با عنایت به نظر شورای نگهبان، شمول بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۲۰ مورخ ۱۴۰۱/۴/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور به مواردی که در قوانین و مقررات ذی ربط، حکم قطعی به اعطای معافیت های مالیاتی شده است، همچون مواردی که زمان معینی برای معافیت مالیاتی تعیین شده باشد، در صورتی که ضرورت و اضطرار بر وضع مالیات نباشد، خلاف موازین شرع شناخته شد. با این وصف؛ نظر به معروضات ارائه شده رد شکایت شاکیان مورد استدعاست." هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۴/۱۰/۲۳ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است. رأی هیأت عمومی رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در سال ۱۴۰۱ و به موجب بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۱/۲۰۰ مورخ ۱۴۰۱/۴/۲۸ اعلام کرد که: «درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی، غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام، در تمام نقاط کشور در سال ۱۴۰۰ در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم، ماده ۱۳ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی و مواد ۳ و ۹ قانون حمایت از شرکت ها و مؤسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات، درخصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یاد شده) جاری نخواهد بود.» پس از صدور بخشنامه فوق شکایتی به خواسته ابطال آن از جنبه شرعی مطرح شد و فقهای شورای نگهبان به موجب نامه شماره ۱۰۲/۴۴۲۹۶ مورخ ۱۴۰۳/۳/۱۳ در پاسخ به استعلام دیوان عدالت اداری در مورد جنبه شرعی بخشنامه مزبور اعلام نمودند که: «شمول بخشنامه مورد شکایت به مواردی که در قوانین و مقررات ذی‌ربط، حکم قطعی به اعطای معافیت های مالیاتی شده است، همچون مواردی که زمان معینی برای معافیت مالیاتی تعیین شده باشد، در صورتی که ضرورت و اضطرار بر وضع مالیات نباشد خلاف موازین شرع شناخته شد» و بر همین اساس نیز هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ بخشنامه صدرالذکر را خلاف شرع تشخیص و بطلان آن را از تاریخ صدور اعلام کرد. پس از صدور رأی مذکور، رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ که در مقام ابلاغ رأی اخیرالذکر هیأت عمومی دیوان عدالت اداری صادر شد، با استناد به احراز ضرورت برای وضع مالیات که در قالب بند (ث) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور منعکس شده اعلام کرد که درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی، غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات می‌شود که این حکم به دلایل مختلف مغایر با نظریه فقهای شورای نگهبان و رأی شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری است. زیرا اولاً براساس تبصره ۱ ماده ۹۷ قانون دیوان عدالت اداری، تفسیر و رفع ابهام از آراء هیأت عمومی دیوان عدالت اداری برعهده خود این مرجع بوده و وظیفه تفسیر و رفع ابهام از آراء مراجع قضایی از جمله هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در شمار وظایف رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور قرار ندارد و اگر سازمان امور مالیاتی کشور مرجع تشخیص ضرورت های احراز شده توسط قانونگذار بود، بخشنامه قبلی این سازمان که مبتنی بر تشخیص چنین ضرورتی صادر گردیده بود برمبنای نظریه فقهای شورای نگهبان و رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری خلاف شرع تشخیص نشده و بطلان آن از تاریخ صدور اعلام نمی‌شد. ثانیاً با توجه به صلاحیت مجلس شورای اسلامی برای وضع مالیات، تشخیص ضرورت و اضطرار برای وضع مالیات نیز که در نظریه شماره ۱۰۲/۴۴۲۹۶ مورخ ۱۴۰۳/۳/۱۳ فقهای شورای نگهبان ذکر شده، برعهده مجلس شورای اسلامی است و مقامات سازمان امور مالیاتی کشور نه براساس نظریه مذکور و نه قوانین و مقررات حاکم صلاحیتی برای تشخیص ضرورت و اضطرار برای وضع مالیات ندارند. ثالثاً با توجه به تأکید قانونگذار اساسی بر لزوم مطابقت مقرّرات مالی و اقتصادی با موازین اسلامی به شرح مقرر در اصل چهارم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و حکومت این اصل بر عموم و اطلاق کلیه اصول قانون اساسی و قوانین و مقرّرات دیگر و مفاد ماده ۸۷ قانون دیوان عدالت اداری مبنی بر لزوم تبعیت هیأت عمومی دیوان عدالت اداری از نظر فقهای شورای نگهبان درخصوص جنبه شرعی مقرّرات اجرایی، تفسیر نظریات فقهای شورای نگهبان درخصوص جنبه شرعی مقرّرات اجرایی نیز در صلاحیت مقامات اجرایی نیست و با توجه به مراتب فوق، بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۳/۵۸ مورخ ۱۴۰۳/۱۲/۸ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور خارج از حدود اختیار مقام صادرکننده آن و مغایر با دادنامه شماره ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۲۵۰۷۶۶۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۱۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون دیوان عدالت اداری از تاریخ صدور ابطال می‌شود.

140431390002201145

دیوان عدالت اداری

27 آبان 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: 140431390002201145 تاریخ تنظیم: 1404/08/27 شماره پرونده‌ها: 140431920001004201 ـ 140431920000991463 تاریخ دادنامه: 1404/08/27 موضوع: اعمال ماده 92 قانون دیوان عدالت اداری نسبت به بخشنامه شماره ‌200/1404/69 مورخ 1404/07/21 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت مغایرت با مفاد دادنامه‌های شماره 140431390000956218 مورخ 1404/04/24 و 140431390001616425 مورخ 1404/07/01 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای امید یاهو و شرکت صداقت فروزان ایرانیان با وکالت آقای منوچهر خیرخواه طرف شکایت: وزارت امور اقتصادی و دارایی گردش‌کار: رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور سابقاً براساس بخشنامه شماره 200/1403/16 مورخ 1403/7/22 و مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای سازمان امور مالیاتی به موجب بند (۲) نامه شماره 212/17112/ص مورخ 1402/9/14 اعلام کرده بودند که مصادیق محصولات کشاورزی فرآوری‌نشده و مشمول معافیت در جزء (1) بند (الف) ماده (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۴۰۰، منحصر به موارد مشخصی بوده و فرآیند «نمک‌زنی» از شمول معافیت مزبور خارج است. به دنبال طرح شکایاتی به خواسته ابطال مقررات فوق، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در مقام رسیدگی به این شکایات و به ترتیب براساس دادنامه‌های شماره 140431390000956218 مورخ 1404/4/24 و 140431390001616425 مورخ 1404/7/1 اعلام نمود که آنچه در جزء (۱) بند (الف) ماده (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۴۰۰ به عنوان معافیت مورد حکم از سوی قانونگذار قرار گرفته، عرضه کلیه محصولات کشاورزی فرآوری‌نشده مشتمل بر محصولات خام زراعی و باغی است و آنچه که در تبصره بند (الف) ماده مذکور بیان گردیده، نه تعریف فرآوری محصولات کشاورزی بوده و نه بیان حصری در تشخیص مصادیق محصولات کشاورزی فرآوری‌نشده، و در واقع ذکر مواردی است که از نظر قانونگذار در مرحله تشخیص و اعطای معافیت ممکن است ایجاد ابهام و اشکال نماید. با توجه به همین استدلال، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه‌های صدرالذکر مقررات صدرالاشاره را خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص و ابطال کرد. متعاقب صدور آراء مذکور، رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور به صدور بخشنامه شماره 200/1404/69 مورخ 1404/7/21 اقدام نمود. مفاد بخشنامه مزبور به شرح زیر است: "در راستای اجرای دادنامه‌های شماره 140431390000956218 مورخ 1404/4/24 و 140431390001616425 مورخ 1404/7/1 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع ابطال بخشنامه شماره 200/1403/16 مورخ 1403/7/22 درباره معافیت مالیاتی محصولات فرآوری‌نشده موضوع تبصره جزء (1) بند (الف) ماده (۹) قانون ارزش افزوده، و با توجه به اینکه وفق دادنامه‌های مذکور، تعریف فرآوری محصولات کشاورزی در تبصره یادشده درج نشده و این تبصره در مقام بیان موارد ذکرشده به صورت حصری نیست، لذا با عنایت به لزوم ملاک قرار دادن نصوص قانونی ناظر بر مرجع ذی‌صلاح برای تشخیص فرآوری، موارد ذیل مورد تأکید است: 1- به موجب تبصره (۱) ماده (۶) قانون افزایش بهره‌وری بخش کشاورزی و منابع طبیعی مصوب 1389/4/23 با اصلاحات و الحاقات بعدی، به منظور حفظ سلامت محصولات کشاورزی خام و فرآوری‌شده و مواد غذایی مرتبط با آنها، استانداردهای ملی مرتبط به تشکل‌های موضوع این ماده ابلاغ می‌گردد. تولیدکنندگان نهاده‌ها و محصولات نهایی کشاورزی و صنایع تبدیلی و فرآوری تولیدات کشاورزی و غذایی و تشکل‌های موضوع این ماده موظفند ضوابط ابلاغی را مراعات نمایند. بر همین اساس، به موجب بند 3-33 استاندارد ملی ایران به شماره 11000 ، تعریف «فرآوری» بدین شرح است: «هر نوع عملیاتی مانند حرارت‌دهی، دوددادن، پختن، خشک‌کردن، طعم‌دارکردن، استخراج و عصاره‌گیری، اکسترودکردن و یا ترکیبی از فرآیندهای مذکور که محصول خام اولیه را به‌طور قابل توجهی تغییر دهد. این عملیات تمام تغییرات فیزیکی محصول پس از برداشت از قبیل جداسازی، درجه‌بندی، تغییر شکل و بسته‌بندی همراه با استفاده از مواد ذکرشده در بند این استاندارد و جدول‌های ۱ و ۲ پیوست (ب) این استاندارد را نیز شامل می‌شود.» همچنین طبق مفاد بند 3-109 استاندارد ملی ایران به شماره 13325 ، «محصول فرآوری‌شده محصولی است که ساختار آن از نظر وضعیت ظاهری یا شکل تغییر می‌یابد.» 2-از سوی دیگر، به موجب تبصره جزء (1) بند (الف) ماده (۹) قانون یادشده، فعالیت‌های مربوط به مراحل بسته‌بندی و نگهداری محصول در دمای مناسب در سردخانه، انجماد محصول (شامل سردخانه) پاک‌کردن درجه‌بندی، بوجاری بذور، پوست‌گیری (مانند شالی‌کوبی)، شست‌وشو، تمیزکاری، تفکیک، همگن‌سازی، خشک‌کردن انواع محصولات مانند چای، کشمش و خرما با روش‌های مختلف، تفت‌دادن (مانند پخت نخود) و پنبه‌پاک‌کنی، «فرآوری محصولات کشاورزی» محسوب نمی‌شود. ارائه خدمات مزبور به محصولات کشاورزی، مشمول مالیات و عوارض فروش نیست. بنا به مراتب یادشده و با ملاک قرار دادن جمیع احکام قانونی ذی‌ربط مندرج در بندهای فوق و در راستای تبعیت از دادنامه‌های صدرالذکر، مقرر می‌دارد «مصادیق فرآوری محصولات کشاورزی» مطابق تعاریف مندرج در قوانین و استانداردهای مرتبط ـ از جمله موارد فوق‌الذکر ـ قابل شناسایی است و البته باید مفاد تبصره جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ قانون ارزش افزوده به عنوان موارد غیرحصری از مصادیق فوق مستثنی گردد. این بخشنامه جایگزین کلیه مقررات مغایر ـ از جمله بخشنامه شماره 200/1403/16 مورخ 1403/7/22 ـ از تاریخ تصویب مقررات مذکور می‌باشد." پس از صدور بخشنامه مذکور، آقای امید یاهو و شرکت صداقت فروزان ایرانیان با وکالت آقای منوچهر خیرخواه، با طرح ادعای مغایرت این بخشنامه با دادنامه‌های شماره 140431390000956218 مورخ 1404/4/24 و 140431390001616425 مورخ 1404/7/1، دادخواست‌هایی را به خواسته ابطال بخشنامه فوق و با استناد به ماده ۹۲ قانون دیوان عدالت اداری مطرح نمودند. دادستان عمومی و انقلاب مرکز استان اصفهان نیز به موجب نامه شماره 9016/200/21930.3005 مورخ 1404/8/24 به رئیس دیوان عدالت اداری اعلام کرد که بخشنامه شماره 1404/69 مورخ 1404/7/21 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور، در راستای استنکاف از اجرای دادنامه شماره 140431390000956218 مورخ 1404/4/24 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری صادر شده و رویه سازمان مالیاتی در این موضوع با دوره قبل از صدور دادنامه مذکور تفاوتی نکرده است. لذا درخواست نمود در اجرای مواد 92، 93 و 109 قانون دیوان عدالت اداری، جهت برخورد با شخص یا اشخاص مستنکف و ابطال بخشنامه یادشده اقدام لازم صورت بگیرد. پس از وصول دادخواست‌های فوق، مدیرکل هیأت عمومی و هیأت‌های تخصصی دیوان عدالت اداری به موجب گزارش مورخ 1404/8/18 به معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و هیأت‌های تخصصی، موضوع را مشمول حکم مقرر در ماده ۹۲ قانون دیوان عدالت اداری تشخیص داد. معاون قضایی نیز مراتب را به رئیس دیوان منعکس نمود و رئیس دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404/8/19 در هامش نامه مرقوم نمودند: «با عنایت به نامه‌های سازمان مالیاتی و سازمان استاندارد، با اعمال ماده ۹۲ موافقم و در جلسه مطرح گردد.» پس از موافقت رئیس دیوان عدالت اداری با اعمال ماده ۹۲، نمایندگان سازمان امور مالیاتی برای شرکت در جلسه هیأت عمومی دعوت شدند. آقایان مهدی رعنایی و حسین عبداللهی به عنوان نمایندگان سازمان در جلسه مورخ 1404/8/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری حاضر شده و توضیحات خود را ارائه کردند. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری که در تاریخ مذکور با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شده بود، پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح زیر رأی صادر نمود: رأی هیأت عمومی بر اساس ماده ۹۲ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوّب ۱۴۰۲/۲/۱۰): «چنانچه مصوبه‌ای در هیأت عمومی ابطال شود، پس از ابلاغ رأی به طرف شکایت یا انتشار در روزنامه رسمی، رعایت مفاد آن برای مرجع طرف شکایت و سایر مراجع و مقامات مسئول دستگاه‌های موضوع ماده (۱۲) این قانون الزامی است. هرگاه مراجع و مقامات مذکور مصوبه جدیدی تحت هر عنوانی مغایر با مفاد رأی مذکور تصویب کنند، به درخواست رییس دیوان موضوع به صورت خارج از نوبت و بدون رعایت مفاد ماده (۸۳) این قانون و فقط با دعوت از نماینده مرجع صدور مصوبه جدید، در هیأت صادر کننده رأی قبلی رسیدگی و از تاریخ تصویب ابطال می‌شود. در صورتی که مصوبه جدید ابطال شود و مشخص گردد وضع آن به جهت عدم تبعیت از مفاد آرای قبلی صادره از سوی هیأت عمومی دیوان بوده است، مقامات و اعضایی که برخلاف رأی دیوان مبادرت به وضع چنین مقرره‌ای نموده‌اند، مسئول جبران خسارات وارده به اشخاص بوده و به عنوان مستنکف شناخته شده و مشمول ماده (۱۱۲) این قانون می‌شوند.» نظر به اینکه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، براساس آراء شماره ۱۴۰۴/۷/۱، ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۰۹۵۶۲۱۸ مورخ ۱۴۰۴/۴/۲۴ و ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۱۶۱۶۴۲۵ مورخ 1404/7/1، مقرراتی را که براساس آنها مصادیق محصولات کشاورزی فرآوری نشده و مشمول معافیت منحصر به موارد مشخصی شده بود، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص و ابطال کرده است، بنابراین بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۴٫۶۹ مورخ ۱۴۰۴/۷/۲۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن بر حصری بودن مصادیق فرآوری محصولات کشاورزی تأکید شده، به لحاظ مغایرت با مفاد آراء مذکور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳، ۸۸ و ۹۲ قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، از تاریخ صدور ابطال می‌شود. این رأی، بر اساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب ۱۴۰۲/۲/۱۰، در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.  احمدرضا عابدی

140431390002007442

دیوان عدالت اداری

11 آبان 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۲۰۰۷۴۴۲ تاریخ تنظیم: ۱۴۰۴/۰۸/۱۱ موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۸۰/۲۶۳۳۰۵ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی گردش کار: شکات به موجب دادخواست‌هایی تقاضای ابطال بند ۲ بخشنامه شماره ۸۰/۲۶۳۳۰۵ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی را از بدو صدور در دیوان عدالت اداری مطرح کرده‌اند که دادخواست‌های مزبور پس از ثبت به هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ارجاع و تحت کلاسه فوق ثبت شده است. پس از اجرای تشریفات قانونی معمول و بررسی پرونده، به دلیل اینکه بند ۲ بخشنامه معترض‌عنه مورد اصلاح قرار گرفته است، رسیدگی به موضوع شکایت منتفی و مشمول حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون اصلاحی ۱۴۰۲ تشخیص گردید. با اعلام پایان رسیدگی، به شرح زیر قرار رد شکایت صادر می‌شود. قرار دیوان با عنایت به اینکه به موجب نامه شماره ۲/۹۳۲۵۴ مورخ ۱۴۰۴/۰۶/۰۸ وزیر امور اقتصادی و دارایی، بند ۲ بخشنامه شماره ۸۰/۲۶۳۳۰۵ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۱ وزیر امور اقتصادی و دارایی مورد اصلاح قرار گرفته است، لذا در حال حاضر مفاد بند ۲ بخشنامه مورد اعتراض قابلیت اجرایی نداشته و بدین ترتیب رسیدگی به شکایت مطروحه موضوعاً منتفی بوده و موجبی برای رسیدگی به آن وجود ندارد. بنابه مراتب مذکور و مستند به حکم مقرر در ماده ۸۵ قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی ۱۴۰۲ در خصوص موضوع خواسته، قرار رد شکایت صادر می‌گردد. این قرار قطعی است. مهدی دربین

140431390001825337

دیوان عدالت اداری

22 مهر 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: 140431390001825337 تاریخ: ۱۴٠۴/٠۷/۲۲ موضوع: ابطال بند ١٨ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ ق.م.م شاکی آقای محمد مهدی زاهدی   طرف شکایت وزارت امور اقتصادی و دارایی   موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «مسئول حسابرسی موظف است پس از دریافت گزارش تنظیم شده مذکور گزارش حسابرسی مالیاتی را از حیث تطبیق با قوانین و مقررات مربوطه بررسی نماید و در صورت عدم رعایت قوانین و مقررات مربوطه نسبت به ارجاع مورد حسابرسی به تنظیم کنندگان گزارش اقدام نمایند» از ماده 28 آیین نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم  ابلاغی به موجب نامه شماره 210/38412/د مورخ 1403/5/29 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور   گردش کار شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارتی از ماده 28 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 219  قانون مالیات‌های مستقیم ابلاغی به موجب نامه شماره 210/38412/د مورخ 1403/5/29 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:   با توجه به تصریح به عمل آمده در تبصره 2 ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم، سازمان حسابرسی  یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران مرجع صالح برای حسابرسی صورت‌های مالی و یا تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی بوده و سازمان امور مالیاتی کشور نیز  مختار به واگذاری حسابرسی صورت‌های مالی و یا تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی به سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران خواهدبود. اما هیچ تصریحی و یا تلویحی بر مختار بودن سازمان امور مالیاتی کشور در پذیرش یا عدم پذیرش گزارش ارائه شده از جانب سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران در تبصره 2 ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم به عمل نیامده است. بنابراین مفاد ماده 28 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم که در تاریخ 1403/5/29 ابلاغ گردیده خارج از اختیار وزیر امور اقتصادی و دارایی بوده و مغایر با مفاد تبصره 2 ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد.   انتخاب سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران برای حسابرسی صورتهای مالی و یا تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی به مثابه انتخاب جایگزین برای حوزه کاری دریافت و پردازش اظهارنامه یا حوزه کاری حسابرسی خواهد بود که حسابرسی، تشخیص ماخذ یا درآمد مشمول مالیات و تعیین مالیات موضوع قانون مالیات‌های مستقیم و قانون مالیات بر ارزش افزوده از جانب سازمان امور مالیاتی کشور به آنها محول می‌گردد. بنابراین با توجه به تصریح مسئولیت صاحب امضاء در ماده 237 قانون مالیات‌های مستقیم اقل مرتبه سازمانی برای محول نمودن امور مذکور به سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران مسئول حسابرسی موضوع مفاد تبصره یک ماده 25 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون  مالیات‌های مستقیم خواهد بود بنابراین مفاد ماده 28 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم که در تاریخ 1403/5/29 ابلاغ گردیده در تناقض با مفاد ماده 25 و تبصره 6 آن و همچنین ماده 49 همین آیین‌نامه بوده و در مغایرت صریح با مفاد ماده 237 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد.  با توجه به موارد مذکور عبارت «مسئول حسابرسی موظف است پس از دریافت گزارش تنظیم شده مذکور گزارش حسابرسی مالیاتی را از حیث تطبیق با قوانین و مقررات مربوطه بررسی نماید و در صورت عدم رعایت قوانین و مقررات مربوطه نسبت به ارجاع مورد حسابرسی به تنظیم کنندگان گزارش اقدام نمایند و تنظیم کنندگان گزارش مکلفند نسبت به اصلاح گزارش مالیاتی حسب نظر مسئول  حسابرسی سازمان اقدام نمایند در ماده 28 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم بر اساس اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران خارج از اختیار وزیر امور اقتصاد و  دارایی می‌باشد و ابطال آن مورد استدعاست."  متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:  نامه شماره 210/38412/د مورخ 1403/5/29 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور  ادارات کل امور مالیاتی  به پیوست اصلاحیه فصل اول و فصل سوم تا سیزدهم شامل ماده 1 و مواد 18 لغایت (55) آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم که به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده است جهت اجرا ارسال می‌گردد معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی  کشور   ماده 28- چنانچه در اجرای تبصره 2 ماده 272 قانون و سایر مقررات قانونی مربوط حسابرسی  مالیاتی پرونده مؤدیان مالیاتی به سازمان حسابرسی و یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران  رسمی محول گردد مسئول حسابرسی موظف است پس از دریافت گزارش تنظیم شده مذکور، گزارش  حسابرسی مالیاتی را از حیث تطبیق با قوانین و مقررات مربوطه بررسی نماید و در صورت عدم  رعایت قوانین و مقررات مربوطه نسبت به ارجاع مورد حسابرسی به تنظیم کنندگان گزارش اقدام  نمایند و تنظیم کنندگان گزارش مکلفند نسبت به اصلاح گزارش مالیاتی حسب نظر مسئول حسابرسی  سازمان اقدام نمایند. مسئول حسابرسی با دریافت گزارش نهایی از تنظیم کننده گزارش نسبت به ثبت  آن در سامانه یکپارچه مالیاتی اقدام و سپس جهت تأیید برای مسئول حوزه کاری حسابرسی ارسال می  نماید.   تبصره 1: در اجرای این ماده سازمان حسابرسی و یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران  رسمی میتوانند برای دریافت دفاتر و یا اسناد و مدارک حسب مورد به مؤدی مراجعه نموده و ضمن اخذ اسناد و مدارک بر اساس مقررات حسابرسی میدانی اقدام نمایند.   تبصره 2: در راستای این ماده مسئول حوزه کاری حسابرسی می‌بایست کلیه اطلاعات واصله به سازمان را در زمان ارجاع مورد حسابرسی و اطلاعات تکمیلی را تا پیش از تاریخ تنظیم گزارش حسابرسی مالیاتی حسب مورد به سازمان حسابرسی و یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی انتخاب شده برای تنظیم گزارش حسابرسی مالیاتی در اجرای قوانین مربوط تسلیم نماید.   در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه 1403/8/29 شماره 91/160007 مورخ 1403/9/3 تصویر نامه شماره 200/17155/ص مورخ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال نموده که خلاصه متن آن به قرار زیر است:    1- مطابق تبصره 1 ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم صورت‌های مالی حسابرسی شده در گزارش‌های حسابرسی و بازرسی قانونی مربوط که توسط سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه مشاوران رسمی ایران و در چهارچوب مقررات قانون مالیاتهای مستقیم تنظیم شده‌باشد می‌تواند برای تشخیص درآمد مشمول مالیات اشخاص توسط اداره امور مالیاتی مورد استفاده و استناد قرار گیرد. از این روی لزوم تنظیم گزارش حسابرسی مالیاتی در چهارچوب مقررات قانون  پیش گفت ضروری است. همچنین بر اساس تبصره 2 همین ماده پرداخت حق الزحمه حسابرسی مالیاتی طبق مقررات مربوط بر عهده سازمان امور مالیاتی است مطابق این تبصره و تبصره 1 این ماده صورتهای مالی حسابرسی شده در چهارچوب قانون مالیاتهای مستقیم میتواند توسط ادارات امور مالیاتی مورد استناد و استفاده قرار گیرد و سازمان امور مالیاتی کشور صرفاً در قبال ارائه  گزارش حسابرسی مالیاتی تنظیم شده در چهارچوب قانون فوق مکلف به پرداخت حق الزحمه است. ملزم کردن سازمان به پرداخت حق الزحمه گزارش مالیاتی اشخاص و پذیرش گزارش حسابرسی مالیاتی در صورتی که در چهارچوب قانون تنظیم نشده و قابلیت استفاده و استناد نداشته باشد، نقض  غرض واگذاری این مهم به سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی تلقی می‌شود چرا که هدف از تبصره 2 ماده 272 قانون این است که گزارش حسابرسی مالیاتی  برای دستگاه مالیاتی قابلیت استفاده و استناد داشته‌باشد در غیر این صوررت به علت عدم اثر گذاری در انجام فعالیتهای این سازمان نتیجه ای جز اتلاف وقت و هزینه نخواهد داشت.  -2 ماده 237 قانون مالیاتهای مستقیم مقرر میدارد برگ تشخیص مالیات باید براساس مأخذ  صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت های مربوط و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مؤدی روشن باشد امضاء‌کنندگان برگ  تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت خود را در برگ تشخیص به طور خوانا قید نمایند و مسئول مندرجات برگ تشخیص و نظریه خود از هر جهت خواهند بود و در صورت استعلام مؤدی از نحوه تشخیص مالیات مکلفند جزئیات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است به مؤدی اعلام نمایند و هرگونه توضیحی را در این خصوص بخواهد به او بدهند.»   مطابق ماده فوق اولاً؛ با عنایت به این که تنظیم برگ تشخیص مالیات با مأخذ صحیح (موضوع ماده  237 قانون مالیاتهای مستقیم بر اساس گزارش حسابرسی صحیح منطبق بر قوانین و مقررات مربوط میباشد و نظر به این که « مقدمه واجب است در چهارچوب قانونی بودن گزارش حسابرسی  تنظیم شده توسط سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران موضوع ماده 28 آیین‌نامه 219 قانون مالیات‌های مستقیم در راستای مفاد این ماده می‌باشد. در صورتی که گزارش تنظیم شده توسط حسابدار رسمی یا مؤسسه حسابرسی در چهارچوب قوانین و مقررات نباشد و چنانچه برگ تشخیص مالیاتی نیز که در نهایت به امضای مسئول حوزه کاری  حسابرسی تنظیم امضاء و صادر میشود مبتنی بر چنین گزارشی باشد میتواند موجب شود که  درآمد مؤدی کمتر یا بیشتر از میزان واقعی تشخیص شود. در این صورت به دلیل مغایرت مندرجات  برگ تشخیص مالیات با مفاد ماده 237 قانون یادشده مسئولیت مامور مالیاتی در ارتباط به شکایت و اعتراض مؤدی و رسیدگی در مراجع دادرسی را در پی خواهدداشت. ثانیاً؛ با توجه به این که برگ  تشخیص مبتنی بر گزارش حسابرسی یاد شده نهایتاً با امضای مسئول حوزه کاری حسابرسی صادر می‌شود و برخلاف ادعای شاکی مبنی بر مسئولیت سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه  حسابداران رسمی امضاء‌کنندگان برگ تشخیص مسئول مندرجات آن خواهند بود. بنابراین بررسی گزارش حسابرسی مالیاتی از حیث تطبیق با قوانین و مقررات در اجرای ماده 28 آیین نامه 219 قانون فوق در راستای وظایف حوزه کاری حسابرسی و امری ضروری و اجتناب‌ناپذیر خواهد بود.   -3 بر اساس تبصره 4 ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی‌صلاح به عنوان حسابدار رسمی، مقرر شد حدود و ضوابط مربوط به چگونگی استفاده از خدمات و گزارشهای حسابداران رسمی و مؤسسات حسابرسی مزبور، مطابق آیین نامه موضوع این ماده باشد. با توجه به اهمیت گزارش حسابرسی مالیاتی موضوع ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم و به منظور ارتقای کیفی گزارشهای یادشده و کاهش ابهامات و اختلاف نظر فی مابین حسابداران رسمی و مأموران مالیاتی مطابق تبصره 2 ماده 6 آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره 4 قانون فوق‌الذکر پیش‌بینی شد در صورتی‌که قبل از صدور برگ تشخیص مالیات نسبت به گزارش حسابرسی مالیاتی در خصوص تعیین درآمد مشمول مالیات براساس قوانین و مقررات مالیاتی بند ب ماده 5 آیین‌نامه مذکور و اظهار نظر نسبت به مالیاتهایی که مؤدی به موجب قانون مکلف به کسر و پرداخت آن به وزارت امور اقتصادی و دارایی بوده‌است بند ج ماده 5 آیین نامه مذکور به توضیحات تکمیلی  و مدارکی نیاز باشد باید مطابق تبصره فوق اداره امور مالیاتی موضوع را کتباً از حسابدار رسمی یا مؤسسه حسابرسی استعلام نماید حسابداران رسمی مؤسسات حسابرسی و یا سازمان حسابرسی در خصوص استعلام ادارات امورمالیاتی در رابطه با ابهامات قانونی گزارش‌های حسابرسی، مکلف به پاسخگویی و ارائه توضیحات تکمیلی شدند. از این مقررات نیز استفاد می‌شود که ماده 28 آیین‌نامه ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم با متن و روح قانون مغایرت ندارد بنابراین مقرره مورد شکایت  با قانون مغایرت ندارد و براساس صلاحیت اعطایی با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی رسیده‌است.   هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404٫7٫22 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت  اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.  رأی هیأت عمومی  به موجب تبصره 2 ماده 272 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1394 مقرر گردیده است که سازمان امور مالیاتی کشور میتواند حسابرسی صورتهای مالی و یا تنظیم گزارش مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی را به سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی واگذار کند و در این صورت پرداخت حق‌الزحمه حسابرسی مالیاتی طبق مقررات مربوط بر عهده سازمان امور مالیاتی است که این حکم مندرج در قانون اولا تجویز برون سپاری بخشی از وظایف سازمان امورمالیاتی است که میتواند این امر را به حسابرسان اعم از سازمان و مؤسسات واگذار نماید. ثانیاً این امر اختیاری است و بدین معنا نیست که در هر موردی فرایند فعالیت مؤدی نیاز به حسابرسی داشته باشد و حتماً باید از ظرفیت سازمان حسابرسی و یا مؤسسات حسابرسی استفاده شود. ثالثاً براساس مفاد  تبصره 1 ماده 272 قانون مذکور الزامی به پذیرش نظر حسابرسان برای مأمورین مالیاتی و یا سازمان  امورمالیاتی وجود ندارد. رابعاً پرداخت حق الزحمه بر عهده سازمان امورمالیاتی است. با این حال در ماده 28 آیین نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده‌است که در صورت عدم رعایت قوانین و مقررات در تنظیم گزارش حسابرسی سازمان گزارش را به حسابرسی یا مؤسسه  ارجاع و تنظیم کنندگان مکلف هستند طبق نظر مسئول حسابرسی سازمان نسبت به اصلاح گزارش اقدام نمایند که این حکم مندرج در مقرره تحمیل نظر مسئول حسابرسی سازمان امور مالیاتی به حسابرس  مستقل یا سازمان حسابرسی و یا مؤسسه بوده و خلاف مفاد قانون یادشده و مبانی و اصول حاکم بر بحث استفاده از نظر کارشناسان و اهل خبره است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود این رأی براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوّب (1402/2/10) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.  احمدرضا عابدی  رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

140431390001825416

بخشنامه‌های مالیاتی,دیوان عدالت اداری

22 مهر 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: 140431390001825416 تاریخ تنظیم: 1404/07/22 موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند 9 بخشنامه شماره 200/60755/د مورخ 1403/8/16 سازمان امور مالیاتی کشور   گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست‌های جداگانه ابطال بند 9 بخشنامه شماره 200/60755/د مورخ 1403/8/16 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده‌اند و در جهت تبیین خواسته اجمالاً  به طور خلاصه اعلام کرده‌اند که:  "به استحضار می‌رساند بند 9 بخشنامه شماره 200/60755/د مورخ 1403/8/16 سازمان امور مالیاتی کشور به شرح ذیل دارای ایرادات قانونی می‌باشد: با عنایت به بخشنامه مورد شکایت چنانچه خریدار به علت عبور از حد مجاز فروشنده نسبت به رد صورتحساب الکترونیکی صادره اقدام و مبلغ خرید مذکور را در ستون خارج از سامانه درج نموده‌باشد با عنایت به ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان اعتبار مالیاتی خرید مذکور قابل  پذیرش نمی‌باشد.   صرف نظر از آن که نفس وجود ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان صرفاً در خصوص جلوگیری از وجود شرکت‌های صوری و کاغذی وضع شده‌است اگر فروشنده‌ای از حد مجاز فروش عبور نماید، صدور صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز به آن اعتبار مالیاتی تعلق نخواهد گرفت.   با صدور چنین بخشنامه‌ای، مؤدی مالیاتی که یک بار در زمان خرید کالا و صدور صورتحساب الکترونیکی فارغ از حد مجاز پرداخت نموده است، موجب عدم تعلّق اعتبار مالیاتی گردد. مبلغ پرداختی ارزش افزوده باید مسترد گردد زیرا فروشنده آن مبلغ دریافت گردیده است تا حد مجاز فروش را لحاظ نمایند. حال بدیهی است که چگونه میتوان فروشنده‌ای که از حد مجاز خارج گردیده اقدام به صدور صورتحساب فروش نموده است و اگر آن صورتحساب را اصلاح یا ابطال نکند، اعتبار مالیاتی برای خریدار تعلق نمیگیرد تکلیف مبلغ ارزش افزوده‌ای که خریدار پرداخت نموده‌است و اعتبار مالیاتی به آن تعلق نخواهد گرفت چه می‌شود؟  براساس ماده 3 قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی تا پایان سال 1403، صورتحساب‌هایی که در سامانه مؤدیان صادر نشده‌اند قابل قبول می‌باشند. در مصوبه مورد اعتراض بدون در نظر گرفتن این ماده و ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده صورتحساب عبور  از حد مجاز را در صورت ابراز به صورت خارج از سامانه فاقد اعتبار مالیاتی برای دوره زمستان  1402 دانسته اند در حالی که بر اساس مفاد اشاره شده در صورت داشتن شرایط این صورتحساب‌ها به عنوان صورتحساب قابل قبول و دارای اعتبار ارزش‌افزوده برای خریدار تا پایان سال 1403 می‌باشند و مرجع تصویب کننده اقدام به خروج از اختیارات و تصویب مصوبه خلاف قانون کرده‌است. با عنایت به این که مبلغ ارزش افزوده از فروشنده جهت ایجاد حد مجاز فروش دریافت می‌گردد و بارد اعتبار مالیاتی خریدار مجدداً دریافت خواهد شد؛ در حالی‌که تمامی موارد متعلق به یک صورتحساب می‌باشد، مغایر ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان میباشد تقاضای ابطال بند 9  بخشنامه مورد شکایت را از تاریخ تصویب خواستاریم. "  متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است:  " بخشنامه شماره 200٫60755٫ د مورخ 1403٫8٫16 سازمان امور مالیاتی کشور  ادارات کل امور مالیاتی  با سلام  پیرو اعلام فهرست مؤدیان منتخب برای حسابرسی اظهارنامه دوره مالیاتی چهارم سال 1402 در تاریخ مهرماه سال 1403 در سامانه عملیات الکترونیکی سازمان ضروری است ادارات امور مالیاتی در حسابرسی اظهارنامه مالیات برارزش افزوده موضوع ماده 3 قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت  اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان بابت دوره مالیاتی مذکور و دوره‌های مالیاتی بعد نسبت به رعایت موارد ذیل اهتمام نمایند  - چنانچه خریدار به علت عبور از حد مجاز فروشنده نسبت به رد صورتحساب الکترونیکی صادره اقدام و مبلغ خرید مذکور را در ستون خارج از سامانه درج نموده‌باشد با عنایت به ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان اعتبار مالیاتی خرید مذکور قابل پذیرش نمی‌باشد.  - رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور  در پاسخ به شکایت مذکور وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره 1105402 مورخ 1404/3/12 ثبت دفتر اندیکاتور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، نامه شماره 200/22380/ص مورخ 1403/11/15 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال کرده‌است که متن  آن نامه به شرح زیر است:  به استحضار میرساند؛ اعطای اعتبار مالیاتی موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده برای صورتحسابهای الکترونیکی صادره در سامانه مؤدیان صرفاً در صورتی مجاز است که طرف دیگر معامله نیز آن را تأیید نماید در موارد رد صورتحساب خرید از جانب خریدار به هر دلیل  اعتباری از این بابت برای خریدار لحاظ نخواهد شد.  همچنین در مورد صورتحسابهای با برچسب عدول از حد مجاز فروشنده مکلف است حد مجاز فروش خود را متناسب با میزان فروش کالا و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده صورتحساب افزایش داده و سپس صورتحساب الکترونیکی اصلاحی مربوطه را بر اساس مقررات اعلامی توسط  این سازمان صادر نماید.  علاوه بر این رد صورتحساب الکترونیکی صادره در سامانه مؤدیان توسط خریدار و درج مبلغ  صورتحساب مذکور و مالیات و عوارض متعلقه آن در ستون خارج از سامانه مؤدیان، می‌تواند موجب احتساب و درج مبالغ غیر واقعی و ناصحیح از جمله اعتبار مالیاتی خرید مؤدیان که قبلاً به دلیل عبور از حد مجاز فروشنده مورد تأیید سیستمی قرار نگرفته‌است در اظهار نامه استردادی مؤدیان (موضوع)  ماده ۳ قانون تسهیل تکالیف مؤدیان شود.  مشروح ادله  1- وفق قانون اصلاح ماده ۱ قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان از تاریخ 1402/10/1، کلیه مؤدیان اعم از حقیقی و حقوقی ملزم به صدور صورتحساب الکترونیکی موضوع قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب 1398/7/21 با اصلاحات و الحاقات بعدی هستند در خصوص کلیه صورتحساب‌های الکترونیکی صادره در سامانه مؤدیان اعم از صورتحسابهای اصلی، اصلاحی ابطالی برگشت از فروش قوانین و مقررات موضوع قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان از جمله حد مجاز فروش فروشنده پذیرش عدم پذیرش سیستمی اعتبار مالیاتی خریدار انتقال خودکار اعتبار مالیاتی به  کارپوشه خریدار حاکم می‌باشد.  مطابق تبصره 2 بند (ب) ماده ۵ قانون پایانه‌های فروشگاهی؛ مؤدیان مالیاتی مکلفند ظرف مدت سی روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کارپوشه مؤدیان نسبت به اعلام پذیرش یا عدم  پذیرش این صورتحسابها اقدام کنند عدم اظهار نظر ظرف مدت مذکور به منزله تأیید صورتحساب مربوط می‌باشد. اعطای اعتبار مالیاتی موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده برای صورتحساب‌های الکترونیکی صادره در سامانه مؤدیان صرفاً در صورتی مجاز است که طرف دیگر معامله نیز  آن را تأیید نماید در موارد رد صورتحساب خرید از جانب خریدار به هر دلیل اعتباری از این بابت  برای خریدار لحاظ نخواهد شد.  3- به موجب ماده ۶ اصلاحی قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان جمع صورتحساب‌های  الکترونیکی صادره توسط هر مؤدی در هر دوره مالیاتی نمی‌تواند بیشتر از پنج برابر فروش اظهار شده وی در دوره مشابه سال قبل که مالیات آن به سازمان پرداخت شده یا ترتیب پرداخت آن داده شده است باشد. در صورتی که فروش اظهار شده مؤدی در دوره مشابه سال قبل که مالیات آن به سازمان  پرداخت شده یا ترتیب پرداخت آن داده شده است کمتر از معافیت سالانه موضوع ماده ۱۰۱ قانون مالیات‌های مستقیم باشد پنج برابر معافیت سالانه موضوع ماده اخیر الذکر ملاک عمل خواهد بود.  جمع صورتحسابهای الکترونیکی صادر شده در هر دوره مالیاتی برای واحدهای جدیدالتأسیس با واحدهای فاقد سابقه مالیاتی نمی‌تواند بیش از پنج برابر معافیت سالانه موضوع ماده ۱۰۱ قانون مالیاتهای مستقیم باشد. صدور صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز مقرر در این ماده برای کلیه مؤدیان منوط به پرداخت مالیات برارزش افزوده متعلقه یا تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی با ارائه تضامین کافی خواهدبود در غیر این صورت به صورتحساب الکترونیکی صادر شده اعتبار  مالیاتی تعلق نمی‌گیرد.  مطابق ماده ۷ آیین‌نامه اجرایی ماده ۶ قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان؛ در مورد صورتحسابهای صادره در سامانه مؤدیان با برچسب عدول از حد مجاز (فارغ از این که توسط خریدار در سامانه مؤدیان تأیید و یا رد شده باشد)، به منظور بهره‌مندی خریدار از اعتبار مالیاتی صورتحساب الکترونیکی (فروش کالا و خدمات مازاد بر حد مجاز فروش)، فروشنده مکلف است حد مجاز فروش خود را متناسب با میزان فروش کالا و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده صورتحساب افزایش داده و سپس صورتحساب الکترونیکی اصلاحی مربوطه را براساس مقررات اعلامی توسط این سازمان صادر نماید. عدم تعلق اعتبار مالیاتی به صورت حساب بیش از حد مجاز  مقرر در قانون پیش بینی شده است.  4- کلیه مبالغ ابرازی مندرج در ستون خارج از سامانه مؤدیان در اجرای ماده ۳ قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مورد رسیدگی قرار گرفته و مؤدیان جهت پذیرش مبالغ مذکور مکلف به ارائه مستندات مربوطه (از جمله صورتحساب‌های خرید و فروش  ارسال فهرست معاملات موضوعه در سامانه صورت معاملات فصلی و ...) به واحد مالیاتی ذی‌ربط می‌باشند. از جهت دیگر صورتحساب الکترونیکی الزماً می‌بایست هم برای فروشنده و هم برای خریدار صورتحساب الکترونیکی تلقی شود. مطابق تبصره ۲ ماده ۳ قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان فقط صورتحساب‌های الکترونیکی که از طریق سامانه مؤدیان صادر شده باشد، از سوی سازمان معتبر شناخته شده و مبنای محاسبه اعتبار مالیاتی برای مؤدیان خواهد بود و براساس تبصره بند (ب) ماده ۵ این قانون تأیید صورتحساب الکترونیکی صادر شده به عنوان شرط الزامی در فرآیند کلی ثبت معاملات و محاسبه مالیات بر ارزش افزوده در سامانه مؤدیان آمده است، لذا چنانچه فروشنده اقدام به صدور صورتحساب الکترونیکی و ارسال آن از طریق سامانه مؤدیان نماید اما خریدار به هر دلیلی از تأیید آن خودداری نماید اساساً به عنوان صورتحساب خرید الکترونیکی برای خریدار محسوب نگردیده و درج این صورتحساب در ستون خارج از سامانه مؤدیان در اظهارنامه مالیاتی نیز موجبی برای پذیرش اعتبار آن فراهم نمی‌آورد. همچنین رد صورتحساب الکترونیکی صادره در سامانه مؤدیان توسط خریدار و درج مبلغ صورتحساب مذکور و مالیات و عوارض متعلقه آن در ستون خارج از سامانه مؤدیان میتواند موجب احتساب و درج مبالغ غیرواقعی و ناصحیح از جمله اعتبار مالیاتی خرید مؤدیان که قبلاً به دلیل عبور از حد مجاز فروشنده مورد تأیید سیستمی قرار نگرفته است در اظهار نامه استردادی مؤدیان (موضوع ماده 3 قانون تسهیل تکالیف مؤدیان) شود."  هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404/7/22 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.  رأى هیأت عمومی  با عنایت به این که بر اساس تبصره 2 ماده 5 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب سال 1398 مؤدیان مالیاتی مکلف شده‌اند که ظرف سی روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کارپوشه مؤدیان نسبت به اعلام پذیرش یا عدم پذیرش این صورتحساب‌ها اقدام نمایند و عدم اظهار نظر ظرف مدت مذکور به منزله تایید محسوب شده است لیکن در عین حال قانونگذار در ماده 6 قانون یاد شده حد آستانه و جمع صورتحساب‌های الکترونیکی توسط مؤدی در هر دوره مالیاتی را به میزان حداکثر پنج برابر فروش اظهار شده وی در دوره مشابه سال قبل بیان نموده و با توجه به این که در ادامه قانونگذار مقرر کرده‌است که صدور و پذیرش صورتحساب بیش از حد آستانه برای کلیه مؤدیان  منوط به پرداخت مالیات بر ارزش افزوده متعلقه تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی و ارائه تضامین  کافی بوده و در غیر این صورت به صورتحساب الکترونیکی صادر شده اعتبار مالیاتی تعلق نمی‌گیرد و قانونگذار بین این که صورتحساب مازاد از جانب خریدار رد شود یا خیر در حکم مطلق ماده 6 قانون مزبور  تفاوتی قائل نشده است و به علاوه اصولاً خریدار در خصوص میزان صدور صورتحساب از جانب فروشنده اطلاعاتی ندارد تا خرید را انجام ندهد و مالیاتی را پرداخت ننماید و زمانی متوجه میشود که بعد از انجام خرید و پرداخت مالیات یا ترتیب پرداخت سامانه مؤدیان به وی ظرف مهلت مقرر اعلام مینماید که فروشنده بیش از حد مجاز صورتحساب صادر نموده است که در این فرض رد صورتحساب بدون پذیرش اعتبار مالیاتی موجب صدور مجدد صورتحساب و پرداخت مالیات مضاعف خواهد بود و لذا با توجه به مراتب فوق بند 9 بخشنامه شماره 200/60755/د مورخ 1403/8/16 سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن مقرر شده است: «چنانچه خریدار به علت عبور از حد مجاز فروشنده نسبت به رد صورتحساب الکترونیکی صادره اقدام و مبلغ خرید مذکور را در ستون  خارج از سامانه درج نموده باشد با عنایت به ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان اعتبار مالیاتی خرید مذکور قابل پذیرش نمی‌باشد»، خلاف قانون است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ صدور ابطال می‌شود. این رأی براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوّب (1402/2/10) در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.  احمدرضا عابدی  رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

140431390001825405

دیوان عدالت اداری

22 مهر 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: 140431390001825405 تاریخ: 1404/07/22 موضوع شکایت و خواسته: ابطال تبصره 3 ماده 5 آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب 1400/11/30  گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال تبصره 3 ماده 5 آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوّب 1400/11/30 را خواستار شده و در جهت تشریح خواسته اعلام کرده‌است که:  "مطابق تبصره (3) ماده (5) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوّب 1400/11/30 وزیر امور اقتصادی و دارایی که عنوان می‌دارد«اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران اعتبار منعکس شده در سامانه مؤدیان بوده و چنانچه فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید، حسب ماده (6) قانون، اعتباری برای خریدار در سامانه مودیان لحاظ نخواهد شد.» سازمان امور مالیاتی کشور اعتبار ارزش افزوده خریدهای صورت گرفته از فروشنده‌هایی که در سامانه مودیان از اعتبار مجاز عدول کرده‌اند و اقدام  به صدر و صورتحساب فروش می‌نمایند را مورد پذیرش قرار نداده و در اظهارنامه برآوردی لحاظ  نمی‌نماید. در این ارتباط موارد ذیل قابل اشاره می‌باشد و مطابق ماده (80) قانون دیوان عدالت اداری درخواست ابطال تبصره (3) ماده (5) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب 1400/11/30 وزیر امور اقتصادی و دارایی را دارم.  1- بر اساس دادنامه شماره 140109970905811182مورخ 1401/6/29 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ماده (6) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب 1400/11/30 وزیر امور اقتصادی و دارایی ابطال گردیده است؛ از آنجا که بنا  و بنیان حکم تبصره (3) ماده (5) آیین نامه مار الذکر براساس تبصره (6) همین آیین نامه می‌باشد لذا  تبصره (3) ماده (5) از حیث قانونی فاقد اعتبار بوده و اجرای آن اساساً مغایر و از مصادیق عدم رعایت دادنامه شماره 140109970905811182 مورخ 1401/6/29 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری می‌باشد.  2- مطابق متن ماده (2) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان «مؤدیان مزبور موظفند کلیه  صورتحساب‌های خود را به ترتیبی که سازمان مقرر میکند از طریق سامانه مؤدیان صادر کنند»  لذا، نحوه صدور صورتحساب و کنترل صورتحساب‌های صادره در سامانه مؤدیان بر عهده و با  اختیار سازمان امور مالیاتی کشور صورت می‌پذیرد و خریدار هیچ اختیار و کنترلی در نحوه صدرو  صورتحساب و عدول فروشنده از حد مجاز موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان ندارد از این باب موضوع تبصره (3) ماده (5) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب 1400/11/30 وزیر امور اقتصادی و دارایی  مغایر ماده (2) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان می‌باشد.  3- از آنجا که مطابق تبصره (1) ماده (3) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان: «سامانه  مؤدیان باید به گونه‌ای طراحی شود که امکان پاسخ‌گویی به استعلامات الکترونیکی در خصوص اعتبار سنجی مؤدیان و أخذ و ارائه استعلامهای لازم به دستگاه‌های اجرایی را از طریق بسترهای یکپارچه دولت اعم از سامانه دولت همراه و مرکز ملی تبادلات اطلاعات موضوع تبصره (2) ماده (67) قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1395/12/14 فراهم کند. همچنین سامانه مؤدیان باید قابلیت فراخوان و تبادل اطلاعات را  از طریق مرکز ملی تبادل اطلاعات داشته باشد. لذا سازمان امور مالیاتی میتواند با توجه به اطلاع از حد مجاز ماده (6) قانون فوق الذکر اقدام به جلوگیری از صدور صورتحساب مؤدیانی که از حد مجاز عبور نموده‌اند نماید و مطابق تبصره موضوع شکایت عواقب وظیفه ذاتی خود را به دوش خریدار نیندازد.  4- مطابق بند (ب) ماده (5) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان در صورتی که خریدار  مصرف کننده نهایی نبوده و خود عضو سامانه مؤدیان باشد، صورتحساب الکترونیکی صادر شده توسط  فروشنده به صورت خودکار به کارپوشه وی در سامانه مؤدیان منتقل می‌شود و به عنوان اعتبار  مالیاتی برای او منظور می‌شود. در متن فوق قانون گذار به هیچ گونه وظیفه‌ای برای خریدار در  رابطه با صورتحساب‌های فروشنده اشاره‌ای نداشته است و همان‌طور که از متن فوق بر می‌آید خریدار اساساً هیچ‌گونه کنترلی در رابطه با صورتحساب‌های صادره توسط فروشنده ندارد و در صورت عبور از حد مجاز موضوع ماده (6) قانون فوق‌الذکر توسط فروشنده، خریدار صرفاً قربانی تخلف و یا سهل‌انگاری فروشنده بوده و تاوان و بهای تخلف و سهل‌انگاری فروشنده توسط خریدار با  رد اعتبار خرید صورت پذیرفته انجام می‌شود. این در حالی است که سازمان امور مالیاتی می‌تواند دسترسی صدور صورتحساب های فاقد اعتبار ارزش افزوده را مسدود نماید.  5- متن تبصره (3) ماده (5) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (6) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوّب 1400/11/30 وزیر امور اقتصادی و دارایی به صورت کامل نقض کننده و مغایر ماده (1) قانون مسئولیت مدنی مصوب 1339/2/7 می‌باشد و در آن خسارت سهل‌انگاری و تخلف فروشنده به خریدار انتقال داده‌شده‌است. لذا ابطال مصوبه از زمان صدور مورد تقاضا است."  متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:  "آیین نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده 6 قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان  ماده 5- در هر زمان که جمع صورتحساب در یک دوره مالیاتی بیش از حد مجاز فروش باشد، مالیات بر ارزش افزوده مبلغ کالا و خدمات مازاد بر حد مجاز فروش نباید در صورتحساب درج شود و برای خریدار این مبلغ اعتبار محسوب نمی‌شود لیکن فروشنده ملزم به پرداخت کل مالیات بر ارزش افزوده متعلقه می‌باشد.  تبصره 3- اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران اعتبار منعکس شده در سامانه مؤدیان بوده و چنانچه فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید، حسب ماده (6) قانون اعتباری برای خریدار در سامانه مؤدیان لحاظ نخواهد شد. وزیر امور اقتصادی و دارایی"  در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب نامه شماره 91/14638 مورخ 1403/7/29 لایحه دفاعیه رییس سازمان امور مالیاتی به شماره 200/14638/ص مورخ 1403/7/25 را ارسال کرده است. شرح دفاعیات به قرار زیر است:  "به موجب مقرره معترض عنه، اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران اعتبار منعکس شده در سامانه مؤدیان بوده و چنانچه فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید حسب ماده (۶) قانون اعتباری برای خریدار در سامانه مؤدیان لحاظ نخواهد شد.  شاکی مدعی است از آنجایی که طبق ماده (۲) قانون پایانه‌های فروشگاهی نحوه صدور صورتحساب در سامانه مؤدیان ، تحت اختیار سازمان مالیاتی است و خریدار هیچ کنترلی بر عدول فروشنده از حد مجاز ماده (۶) این قانون ندارد و با توجه به این که وفق بند (ب) ماده (۵) قانون یاد شده نیز هیچ تکلیفی در قبال صورتحساب‌های صادره از جانب فروشنده بر عهده خریدار نیست، لذا خریدار نباید  مشمول تخلف فروشنده در عبور از حد مجاز صدور صورتحساب باشد و به دلیل مغایرت تبصره مورد شکایت با مواد مذکور، ماده (۱) قانون مسئولیت مدنی و دادنامه 140109970905811182 مورخ  1401/6/29 خواستار ابطال آن است.  این در حالی است که اولاً بر خلاف استدلال شاکی مبنای حکم تبصره مورد شکایت، ماده (۶) قانون پایانه‌های فروشگاهی می‌باشد نه ماده (۶) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی ماده (۶) قانون مذکور. لذا بر اساس حکم تبصره ۳ ماده (۵) آیین‌نامه موصوف دادنامه شمار 140109970905811182 مورخ  1401/6/29 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ناظر بر ابطال ماده (۶) آیین‌نامه اجرایی، نقض نشده است. ثانیاً مطابق تبصره (۲) بند (ب) ماده (۵) قانون پایانه‌های فروشگاهی خریدار ظرف ۳۰ روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کار پوشه خود مکلف است نسبت به اعلام پذیرش یا عدم پذیرش این صورتحسابها اقدام نماید. لذا بر خلاف استدلال شاکی خریدار کاملاً مخیر به خرید از فروشنده مورد تأیید خود و تأیید یا رد صورتحساب آن است. ضمناً براساس فرآیند طراحی شده در زمان تأیید صورتحساب پیامی مبنی بر عدول فروشنده از حد مجاز ماده (۶) قانون پایانه‌های فروشگاهی و عدم تعلق اعتبار به خریدار در صورت تأیید چنین صورتحسابی به خریدار نمایش داده  می‌شود.  ثالثاً برخلاف استدلال شاکی موضوع و هدف تبصره ۱ ماده (۳) قانون پایانه‌های فروشگاهی اعتبارسنجی مؤدیان و اخذ و ارائه استعلامهای لازم به دستگاه‌های اجرایی از طریق بسترهای ذکر شده در قانون است و نه در جهت اطلاع خریدار از حد مجاز فروشنده کالا یا خدمت رابعاً موضوع شکایت آن‌گونه که شاکی استدلال نموده به لحاظ وجهه حاکمیتی و ملاحظات اقتصادی و اجتماعی که در اجرای  قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان وجود داشته است در قلمرو قانون مسئولیت مدنی قرار  نمی‌گیرد.  شرح دفاعیه: الف) تبصره (۳) ماده (۵) آیین‌نامه اجرایی اصلاحی موضوع ماده (۶) قانون پایانه‌های فروشگاهی بیان می‌دارد اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران اعتبار منعکس شده در سامانه مؤدیان بوده و  چنانچه فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید، حسب ماده (6) قانون اعتباری برای خریدار در سامانه مؤدیان لحاظ نخواهدشد. آنچه در این تبصره آمده در راستای تأکید  بر عدم تعلق اعتبار مالیاتی به صورتحسابهای صادره بدون رعایت حد مجاز در متن ماده (۶) قانون مزبور می‌باشد چرا که پس از عبارت ناظر به منوط بودن صدور صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز مقرر در این ماده به پرداخت مالیات بر ارزش افزوده یا تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی یا ارائه تضامین کافی در همین ماده از قانون تصریح شده‌است در غیر این صورت به صورتحساب  الکترونیکی صادر شده اعتبار مالیاتی تعلق نمیگیرد بنابراین ارتباط مقرره مورد شکایت با ماده (۶) آیین‌نامه مذکور، صرفاً ناشی از برداشت شخصی شاکی است لذا با توجه به توضیحات ارائه شده در این لایحه که حاکی از صائب نبودن چنین برداشتی از مقرره فوق است صلاحیت تشخیص ارتباط بین موارد مطروحه و تصمیم‌گیری نسبت به درخواست ابطال آن مقرره در حدود صلاحیت و اختیارات  هیأت عمومی دیوان عدالت اداری می‌باشد.  ب) با توجه به تعریف صورتحساب الکترونیکی که در بند (ث) ماده (۱) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان آمده‌است؛ مشخصات و اقلام اطلاعاتی صورتحساب الکترونیکی متناسب با نوع کسب و کار توسط سازمان تعیین و اعلام می‌شود همچنین مطابق تبصره (۲) بند (ب) ماده (۵) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان خریدار ظرف ۳۰ روز از تاریخ درج صورتحساب  الکترونیکی در کارپوشه خود مکلف است نسبت به اعلام پذیرش یا عدم پذیرش صورتحساب‌های درج شده در کارپوشه خود اقدام نماید. عدم اظهار نظر ظرف مدت مذکور به منزله تأیید صورتحساب مربوطه می‌باشد. با عنایت به موارد فوق برخلاف استدلال شاکی: 1- خریدار کاملاً مخیر است به  این که از فروشنده مورد تأیید خود خرید کند. 2 - خریدار کاملاً مخیر است به این که صورتحساب را  تأیید یا رد کند.3- بر اساس فرآیند طراحی شده در زمان تأیید صورتحساب پیامی به خریدار نمایش داده می‌شود مبنی بر این‌که صورتحساب از حد مجاز ماده (۶) قانون پایانه‌های فروشگاهی عدول کرده و در صورت تأیید اعتباری به خریدار تعلق نمی‌گیرد. لذا خریدار کاملاً مخیّر است که نسبت به  تأیید یا رد صورتحساب درج شده در کارپوشه خود تصمیم‌گیری کند.  پ) هدف و موضوع تبصره ۱ ماده (۳) قانون پایانه‌های فروشگاهی اعتبار سنجی مؤدیان و اخذ و ارائه به دستگاه‌های اجرایی از طریق بسترهای ذکر شده در قانون است و نه در جهت اطلاع خریدار از حدمجاز فروشنده کالا خدمت بنابراین برداشت شاکی از هدف قانونگذار برای وضع تبصره پیش گفت صائب نیست.  ت) بر خلاف ادعای مطروحه در بند ۴ شکایت قانونگذار در تبصره (۲) بند (ب) ماده (۵) قانون  پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مقرر نموده است مؤدیان مالیاتی (خریدار) مکلفند ظرف مدت سی روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کار پوشه مؤدیان نسبت به اعلام پذیرش یا عدم‌پذیرش این صورتحساب‌ها اقدام کنند عدم اظهار نظر ظرف مدت مذکور به منزله تأیید صورتحساب  مربوط می‌باشد بنابراین خریدار میتواند در زمان واکنش به صورتحساب، تخصیص اعتبار مالیاتی به صورتحساب را کنترل نماید.  ت) مطابق مقرره مورد شکایت به زعم شاکی خسارت سهل‌انگاری و تخلف فروشنده به خریدار انتقال داده‌شده‌است لذا ناقض و مغایر ماده (۱) قانون مسئولیت مدنی است. لیکن تلقی شاکی صحیح نیست و از آنجایی که مقرره مورد درخواست ابطال براساس ماده (۶) قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان و در اجرای آن پیش‌بینی شده‌است به لحاظ وجود ملاحظات اقتصادی و اجتماعی  مدنظر قانونگذار و اعمال حاکمیت دولت بر طبق قانون براساس قانون مسئولیت مدنی موجب مسئولیت دولت نیست. همان‌گونه که واقف می‌باشید قسمت اخیر ماده (۱۱) قانون مسئولیت مدنی اشعار می‌دارد در مورد اعمال حاکمیت دولت هرگاه اقداماتی که بر حسب ضرورت برای تأمین منافع اجتماعی  طبق قانون به عمل آید و موجب ضرر دیگری شود دولت مجبور به پرداخت خسارات نخواهد بود. با عنایت به مراتب فوق شکایت شاکی از نظر این سازمان مردود به نظر می‌رسد.  هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404٫7٫22 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت‌اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.   براساس ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان اصلاحی 1402/8/23: «جمع صورتحساب‌های الکترونیکی صادره توسط هر مؤدی در هر دوره مالیاتی نمی‌تواند بیشتر از پنج برابر فروش اظهار شده وی در دوره مشابه سال قبل که مالیات آن به سازمان پرداخت شده یا ترتیب پرداخت آن داده شده است باشد. در صورتی‌که فروش اظهار شده مؤدی در دوره مشابه سال قبل که مالیات آن به سازمان پرداخت شده یا ترتیب پرداخت آن داده شده است کمتر از معافیت سالانه موضوع ماده (101) قانون مالیات‌های مستقیم باشد پنج برابر معافیت سالانه موضوع ماده اخیر الذکر ملاک  عمل خواهدبود. جمع صورتحساب‌های الکترونیکی صادر شده در هر دوره مالیاتی برای واحدهای  جدید التأسیس یا واحدهای فاقد سابقه مالیاتی نمیتواند بیش از پنج برابر معافیت سالانه موضوع ماده  (101) قانون مالیاتهای مستقیم باشد صدور صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز مقرر در این ماده برای کلیه مؤدیان منوط به پرداخت مالیات بر ارزش افزوده متعلقه یا تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی یا ارائه تضامین کافی خواهد بود. در غیر این صورت به صورتحساب الکترونیکی صادر شده اعتبار مالیاتی تعلق نمیگیرد.... با توجه به این‌که مقنّن در ماده مذکور یک اصل اولیه را ذکر نموده  است که جمع صورتحسابهای الکترونیکی صادره توسط هر مؤدی در هر دوره مالیاتی نمیتواند بیشتر از سه برابر فروش اظهار شده وی در دوره مشابه سال قبل که مالیات آن پرداخت یا ترتیب  پرداخت آن داده شده است باشد و در ادامه پس از بیان حکم واحدهای جدید التأسیس که فاقد سابقه پرداخت در دوره مشابه سال قبل باشند یک حکم استثناء بر اصل بیان مینماید و آن این که صدور  صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز مقرر در این ماده برای کلیه مؤدیان منوط به پرداخت  مالیات بر ارزش افزوده متعلقه تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی و ارائه تضامین کافی است و  مستفاد از حکم قانونگذار به قرینه استثنای متعاقب این است که اعتبار مالیاتی آن نیز مورد قبول است و مبنای این نظر این است که در ادامه بیان مینماید در غیر این صورت به صورتحساب الکترونیکی  صادره اعتبار مالیاتی تعلق نمیگیرد و بر همین اساس تبصره 3 ماده 5 آیین‌نامه اجرایی اصلاحی ماده 6 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوّب 1400/11/30 که بر اساس آن مقرر شده‌است اعتبار مالیاتی قابل پذیرش برای خریداران اعتبار منعکس شده در سامانه مؤدیان بوده و چنانچه  فروشنده صورتحسابی را با عدم رعایت حد مجاز فروش صادر نماید، حسب ماده (۶) قانون اعتباری برای خریدار در سامانه مؤدیان لحاظ نخواهد شد به جهت این‌که امکان بهره مندی خریدار از اعتبار مالیاتی که متعاقب افزایش حد مجاز که از طریق پرداخت یا ارائه تضامین و صدور صورتحساب پس  از آن بدون محاسبه مالیات مضاعف برای فروشنده حاصل میشود را سلب کرده است خلاف قانون بوده و مستند به بند 1ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال میشود این رأی براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوّب  1402٫2٫10) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است. ٫ احمدرضا عابدی  رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

140431390001616458

دیوان عدالت اداری

01 مهر 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره: 140431390001616458 تاریخ: 1404/07/01 موضوع: شکایت و خواسته ابطال اطلاق عبارت و یا مستخدمین از بند 1 بخشنامه شماره 3205 مورخ 1384/2/31 رییس کل وقت سازمان امور مالیاتی کشور  گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال اطلاق عبارت و «یا مستخدمین» از بند 1 بخشنامه شماره 3205 مورخ 1384/2/31 رئیس کل وقت سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده‌است که: " مطابق با اطلاق بند مورد اعتراض در بخشنامه موصوف؛ در صورت عدم دسترسی به شخص مؤدی؛ ابلاغ در خصوص اشخاص حقیقی به بستگان و کارکنان وی و در خصوص اشخاص حقوقی صرفاً به کارکنان شرکت میسر است.   اطلاق بند مذکور که این امکان و اختیار را جهت ابلاغ به کارمندان و کارکنان شخص حقوقی می دهد، مغایر با ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم است چرا که وفق ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم اگر مؤدی شرکت تجاری یا سایر اشخاص حقوقی باشد اوراق مالیاتی باید به مدیر یا اشخاص دیگری که از طرف شرکت حق امضا دارند ابلاغ شود. بنابراین اشخاص دیگر از جمله کارکنان شرکت و امثالهم هیچ صلاحیتی جهت دریافت اوراق مالیاتی ندارند. به عبارت دیگر در هیچ یک از نصوص قانونی این اختیار جهت ابلاغ اوراق مالیاتی شخص حقوقی به شخصی جز مدیر و یا دارنده حق امضاء اعطا نشده و حتی در ماده 76 قانون آیین دادرسی مدنی (که مطابق با ماده 209 قانون مالیات‌های مستقیم در  خصوص ابلاغ مالیاتی نیز لازم الرعایه است) نیز صلاحیت اخذ اوراق مالیاتی را صرفاً به مدیر و همچنین دارنده حق امضاء و نهایتاً مسئول دفتر اعطاء شده است.   همان‌طور که مستحضرید ابلاغ دارای احکام و آثار خاصی است که میتواند منشأ حقوق متعدد برای مؤدیان مالیاتی و هم دستگاه مالیات ستان باشد و بر همین اساس به جهت آن که نتیجه امر ابلاغ می‌تواند منجر به اجرای ماده 198 قانون مالیات‌های مستقیم و ماده 202 قانون مالیات های مستقیم که طرف شرکت حق امضاء دارند در ماده 206 قانون مالیاتهای مستقیم، به موجب تبصره همین ماده، احکام ماده 203 این قانون (ابلاغ به مستخدمین) را نیز در خصوص اشخاص مذکور مجرا دانسته‌است. لذا تفسیر شاکی با این وصف «تسرى مقررات ماده 203 و تبصره‌های آن به اشخاص حقوقی در مواردی مانند الصاق به درب محل و پست سفارشی متصور است» صحیح ولی کامل نمی‌باشد؛ چرا که بر خلاف ادعای شاکی در تبصره فوق صرفاً به مجرا بودن مقررات تبصره های 1 و 2 ماده 203  قانون مارالذکر در مورد شرکت‌های تجاری و سایر اشخاص حقوقی تصریح نشده بلکه ماده 203  قانون مذکور مجرا دانسته شده و از آنجا که شخص حقوقی نیز میتواند مانند شخص حقیقی دارای  مستخدم باشد در صورت عدم دسترسی به مدیر یا سایر اشخاص دارای حق امضاء در شرکت ابلاغ  اوراق مالیاتی به آنها نیز امکان‌پذیر دانسته شده است. در خاتمه رد شکایت شاکی مورد استدعاست. " هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404/7/1 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.   رأی هیأت عمومی   اولاً اساس ابلاغ در قانون آیین دادرسی دادگاه‌های عمومی و انقلاب در امور مدنی ابلاغ به شخص مخاطب و یا بستگان و خادمین و یا الصاق اوراق و یا ارائه گزارش استنکاف از تحویل اوراق بوده و در خصوص این امر در حوزه ابلاغ اوراق و آراء مالیاتی به شرح مقرر در مواد 203 به بعد قانون مالیات‌های مستقیم تعیین تکلیف شده است. ثانیاً علی رغم این موضوع قانونگذار به شرح مقرر در ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم نوع خاصی از ابلاغ را در خصوص اشخاص حقوقی و مشخصاً  شرکتهای تجاری به جهت رعایت حقوق آنها در بحث مالیات ستانی عادلانه بیان نموده و آن ابلاغ  واقعی به مدیر اشخاص حقوقی یا صاحبان حق امضاء است. ثالثاً رویه دیوان عدالت اداری در رسیدگی  موردی شعب نیز از ابتدا مبتنی بر رعایت مفاد ماده 206 قانون و احراز ابلاغ واقعی بوده است و حکم مندرج در تبصره ماده مزبور مبنی بر رعایت مفاد ماده 203 و تبصره آن ناظر به سایر متفرعات امر ابلاغ به غیر از اصل بحث ابلاغ از جمله بحث استنکاف و کیفیت اخذ رسید و امضاء گرفتن و گزارش عدم حضور در محل و شناسایی مخاطب ابلاغ و مستخدمین دارای معرفی‌نامه و ... است و در غیر این صورت حکم ماده 206 قانون لغو و بی اثر بود با توجه به مراتب فوق اطلاق عبارت و یا مستخدمین در بخشنامه شماره 3205 مورخ 1384/2/31 رییس کل سازمان امور مالیاتی که ناظر بر اشخاص حقوقی است در فرضی که صاحب امضای معرفی شده نباشند با ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم مغایرت دارد و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ صدور ابطال می‌شود این رأی براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت  اداری (اصلاحی مصوّب 1402٫2٫10) در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و  ملاک عمل است.   احمدرضا عابدی

140431390001616425

دیوان عدالت اداری

01 مهر 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره دادنامه: ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۱۶۱۶۴۲۵  تاریخ دادنامه: ۱۴۰۴/۷/۱  موضوع: ابطال بند ۲ نامه  شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲/ص مورخ ۱۴۰۲/۹/۴ مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور )  شاکی: آقای افشین رحیمی  طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور  موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۲ نامه شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲/ص مورخ ۱۴۰۲/۹/۱۴ مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور  گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بند۲ نامه شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲/ص مورخ ۱۴۰۲/۹/۱۴ مدیر کل دفتر حقوقی و  قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:  به استحضار می‌رساند، وفق بند (الف) و تبصره جزء 1 بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده _ مصوب ۱۴۰۰ _ چنین مقرر گردیده‌است که: جزء 1 بند (الف) ماده ۹: «عرضه کلیه محصولات کشاورزی فرآوری شده مشتمل بر محصولات خام زراعی و باغی گیاهان دارویی  محصولات مرتعی محصولات جنگلی از جمله چوب خام، محصولات گلخانه (از جمله سبزی ... گل و گیاه و انواع قارچ) از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد.» تبصره جزء 1 بند (الف) ماده ۹: «فعالیت‌های مربوط به ... تفت دادن مانند نخود و پنبه پاک کنی، فرآوری محصولات کشاورزی محسوب نمی‌شود. ارائه خدمات مزبور به محصولات کشاورزی مشمول مالیات و عوارض فروش نیست.» فلذا فعالیت شرکت‌های فعال در زمینه طعم‌دار کردن محصولات کشاورزی خام مانند پسته شور و تخمه شور و ... بنا به دلایل ذیل مشمول معافیت موضوع ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد:  اولاً: فعالیت این شرکت‌ها در زمره تفت دادن مانند پخت نخود در تبصره جزء 1 بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و با توجه به عدم تغییر فیزیکی در ماهیت این محصولات و تنها طعم‌دار شدن آنها بنابراین این عملیات فرآوری محسوب نمی‌گردد و در زمره عملیات تفت دادن قرار می‌گیرد و مشمول معافیت فوق می‌باشد گواه این موضوع استعلام مأخوذه شرکت کاروان تندیس از معاونت غذا و دارو دانشگاه علوم پزشکی مشهد بوده که چنین پاسخ داده اند که: «... در  خصوص نحوه فرآوری آجیل در واحدهای تولیدی به اطلاع می‌رساند پیرو ضابطه فنی و بهداشتی واحدهای تولید کننده انواع خشکبار، فرآیند تفت و نمک‌زنی افزودنی‌ها در فرآوری آجیل و خشکبار توسط یک دستگاه و در یک فرآیند همزمان انجام می‌شود. در این فرآیند با ایجاد حرارت غیر مستقیم افزودنی‌ها به صورت محلول داغ به دستگاه افزوده و فرآوری و تفت انجام می‌شود...»  ثانیاً: نظریه حقوقی معاونت قوانین مجلس به شماره ۸۰۹۱۴ مورخ ۱۴۰۲/۱۰/۱۰ در پاسخ به استعلام رییس کمیسیون اقتصادی مجلس شورای اسلامی به درخواست انجمن صنفی کارفرمایی تولید کنندگان و صادرکنندگان صنایع غذایی استان اصفهان در این خصوص که عنوان نموده است عملیات تفت دادن بو دادن و طعم‌دار کردن به عنوان یکی از مراحل آن و نیز خشک کردن میوه و برش آن به عنوان یکی از مراحل تهیه میوه خشک مشمول معافیت موضوع جزء ۱ یاد شده می‌باشد نیز بر معافیت موضوع ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده صحه گذاشته‌است.  ثالثاً: وفق نظریه کمیسیون حقوقی سازمان بازرسی کل کشور مورخ ۱۴۰۳/۵/۲۳ در ارتباط با اخذ نظر در خصوص (الف) جایگاه  نظریه حقوقی معاونت قوانین مجلس مطروحه در بند قبل و (ب) نظر آن سازمان در خصوص عدم شمول معافیت مصرح در طعم‌دار کردن محصولات کشاورزی و تظلم خواهی شرکت‌های مربوط چنین اعلام نموده است: «قطع نظر از این که اساساً تفسیر قوانین عادی مطابق اصل ۷۳ قانون اساسی بر عهده مجلس شورای اسلامی است با توجه به نص صریح تبصره جزء 1 بند (الف)  ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مراد مقنن از مصادیق تمثیلی مندرج در تبصره مذکور این بوده که مراکزی که مطابق تبصره  این قبیل اقدامات را انجام میدهند محصولاتی ناشی از این فعالیت مشمول معافیت قانونی می‌شوند.» رابعاً: آرای متعدد هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در خصوص محصولات مشابه مانند پنیر و شیر موضوع معافیت جزء ۱-۵ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده به شماره‌های ۱۴۰۲۳۱۳۹۰۰۰۲۵۸۶۷۴۵ مورخ ۱۴۰۲/۱۰/۵، ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۷۰۴ مورخ ۱۴۰۱/۱۱/۱۸، ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۹۵۳ مورخ ۱۴۰۱/۵/۲۵، ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۶۳ مورخ ۱۴۰۱/۷/۱۲ و ۱۴۰۲۳۱۳۹۰۰۰۳۱۴۶۳۷۴ مورخ ۱۴۰۲/۱۲/۱ که به صورت علی الاطلاق آن معافیت را به عنوان فرآورده های مشتق شده از شیر از جمله شیرموز، شیر نارگیل و  .... و انواع پنیر تعمیم داده است و بخشنامه‌های امور مالیاتی که معافیت را فقط برای عین محصولات شیر و پنیر اعمال می  نموده اند را ابطال نموده است. لذا طعم دار کردن محصولات در این شرکت در زمره تفت دادن محسوب و اساساً طعم‌دار کردن محصولات کشاورزی چیزی جدای از تفت دادن نبوده و نام نخود به دلیل پیچیده‌ترین نوع تفت دادن و طعم‌دار کردن بوده است توسط قانونگذار عنوان گردیده است و فعالیت این شرکتها نیز به گونه‌ای مشابه، علی‌الاطلاق مشمول معافیت می‌گردد.  خامساً: بابت مالیات بر ارزش‌افزوده سال مالی ۱۳۹۷ شرکت کاروان تندیس توس اداره کل امور مالیاتی خراسان رضوی قائل به اعطای معافیت مذکور به فعالیت این شرکت بوده و محصولات این شرکت را معاف از مالیات بر ارزش افزوده اعلام و قطعی نموده و مفاصا حساب داده است که این امر منجر به این گردیده که شرکت مذکور فعالیت خود را قطعاً معاف از مالیات بر ارزش افزوده بداند و در سنوات بعد سنوات (۱۳۹۸ لغایت ۱۴۰۱) نیز مصرف کنندگان مالیات بر ارزش افزوده اخذ نماید و سازمان امور مالیاتی عامل عدم اخذ مالیات بر ارزش افزوده از مصرف کنندگان توسط این شرکت بوده و نمی‌تواند بابت سنوات بعد از تبعیت  این شرکت از تصمیم آن سازمان مطالبه وجه ناشی از تصمیمات مخالف تصمیمات قبلی با تصمیمات مؤخر خود را نماید و به  عبارتی دیگر تصمیمات متناقض سازمان امور مالیاتی موجبات ایجاد بدهی برای شرکت را فراهم نموده است.  با این اوصاف: شرکت کاروان توس طی مکاتبه شماره ۱۴۰۳/۱۸۶ مورخ ۱۴۰۳/۶/۱۵ به شماره ۱۱۱۹۶ مورخ ۱۴۰۳/۶/۱۹ در دبیرخانه سازمان امور مالیاتی کشور مراتب فوق از جمله نظریه‌های مأخوذه از مراجع تقنینی و نظارتی را به سازمان امور مالیاتی کشور اعلام و درخواست اصلاح در مصوبه شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲/ص مورخ ۱۴۰۲/۹/۱۴ مدیر کل حقوقی و قراردادهای مالیاتی که وفق آن عملیات نمک زنی و طعم‌دار کردن محصولات آجیلی را به عنوان عملیات تفت دادن در نظر نگرفته و اعتقادی به اعطای معافیت ماده ۹ به این محصولات نداشته و کلیه ادارات مالیاتی استانی سراسر کشور به تأسی از نظریه فوق اقدام به اخذ مالیات بر ارزش افزوده از تولید کنندگان این محصولات نموده اند را نموده که سازمان امور مالیاتی کشور ضمن رد درخواست این شرکت بر نظریه فوق الذکر تأکید نموده است. بنا بر مراتب فوق و با توجه به مراتب فوق و با توجه به نظریه‌های قانونی مأخوذه از مراجع تقنینی و نظارتی فوق الذکر که  همگی دلالت بر رد بند ۲ مصوبه مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی صدرالاشاره آن سازمان داشته و معتقد به اعطای معافیت به این محصولات می‌باشد و با عنایت به تفسیر غیر قانونی و خارج از حدود مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی آن سازمان و همچنین با توجه به نقش افزایش مصرف فرآورده‌های آجیلی در سلامت عمومی جامعه با کاهش قیمت تمام  شده برای مصرف کنندگان عموم مردم و به تبع آن افزایش فروش تولیدکنندگان در سالی که مزین به شعار جهش تولید با مشارکت مردم می‌باشد خواهشمند است وفق بند (الف) جزء ۱ ماده ۱۰ و مواد ۸۰ و ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به ابطال از تاریخ تصویب بند ۲ مصوبه شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲ مورخ ۱۴۰۲/۹/۱۴ مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور که مبنای عمل کلیه ادارات مالیاتی سراسر کشور قرار گرفته است، اقدام نمایید.  متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:  "جناب آقای دکتر محمودی  رئیس محترم کمیته حقوقی و قضایی ستاد تسهیل و رفع موانع تولید  با عنایت به نامه شماره ۱۵۷۹۷۰۰ مورخ ۱۴۰۲/۹/۷ راجع به «عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده نسبت به فرآیند نمک‌زنی در فرآوری آجیل و خشکبار - شرکت کاروان تندیس توس» که جهت بررسی به این سازمان ارجاع شده است؛ به استحضار می‌رساند:  .............................................................. ۲- حتی به فرض آن که فرآیند نمک‌زنی طبق ضوابط بهداشتی و فنی از الزامات فرآیند تفت‌زنی به شمار آید، قانونگذار وفق تبصره جزء (۱) بند (الف) ماده (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ و بند (ر) ماده (۳۳) «قانون برنامه پنج  ساله ششم توسعه اقتصادی اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران صرفاً فرآیند تفت زنی را مصداق فرآوری محصولات  کشاورزی به شمار نیاورده و ارائه خدمات فوق را مشمول معافیت از مالیات و عوارض ارزش افزوده تلقی نموده است، نه «نمک  زنی به علاوه آن که الزامات مربوط به ضوابط بهداشتی - فنی موضوعی مجزا از شمول یا عدم شمول مالیات است و چه بسا  اقدامات فراوانی که از لحاظ اصول بهداشتی ضروری باشد لکن به دلیل عدم تصریح قانون به معافیت مالیاتی آن خدمات، طبعاً مشمول مالیات مقرر قانونی به شمار می‌روند. ..........................................................  - مدیر کل حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور"  در پاسخ به شکایت مذکور مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۲۲۵۷۴/ص مورخ ۱۴۰۳/۱۱/۱۶ توضیح داده است که: "به استحضار میرساند در نامه(نه بخشنامه)مورد شکایت مقرره‌گذاری صورت نگرفته است لذا از مصادیق آیین‌نامه نظامات و مقررات موضوع ماده ۱۲ قانون دیوان عدالت اداری تلقی نمی‌شود و رسیدگی به درخواست ابطال آن موضوعاً منتفی است چرا که این نامه بر خلاف برداشت شاکی تفسیر غیر قانونی ارائه نمی‌دهد و بر مبنای جزء (1) بند (الف) ماده (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده سال ۱۴۰۰ صادر و صرفاً پاسخ به مکاتبه شماره ۱۵۷۹۷۰۰ مورخ ۱۴۰۲/۹/۷ رییس کمیته حقوقی و قضایی ستاد تسهیل و رفع موانع تولید میباشد ) نه ابلاغ به ادارات کل امور مالیاتی بر این اساس رد شکایت شاکی بر اساس مفاد مادتین ۸۲ و ۸۵ قانون دیوان عدالت اداری مورد استدعاست. " هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۴/۷/۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده‌است.  رای هیأت عمومی  آنچه در جزء ۱ بند (الف) ماده ۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۴۰۰ به عنوان معافیت مورد حکم از سوی قانونگذار قرار گرفته عرضه کلیه محصولات کشاورزی فرآوری نشده مشتمل بر محصولات خام زراعی و باغی است و آنچه که در تبصره  بند (الف) ماده مذکور بیان گردیده نه تعریف فرآوری محصولات کشاورزی بوده و نه بیان حصر در تشخیص مصادیق محصولات کشاورزی فرآوری نشده و در واقع ذکر مواردی است که از نظر قانونگذار در مرحله تشخیص و اعطای معافیت ممکن است ایجاد ابهام و اشکال نماید با توجه به این موضوع که در دادنامه شماره ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۰۹۵۶۲۱۸ مورخ ۱۴۰۴/۴/۲۴ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز مبنای ابطال مقرره‌ای مشابه با مقرره مورد شکایت در این پرونده قرار گرفته حکم مقرر در بند۲ نامه شماره ۲۱۲/۱۷۱۱۲/ص مورخ ۱۴۰۲/۹/۱۴٫ مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای سازمان امور مالیاتی  که بر اساس آن فرآیند نمک زنی مشمول معافیت از مالیات و عوارض ارزش افزوده قرار نگرفته است خلاف قانون و مغایر با مفاد دادنامه مذکور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون دیوان عدالت  اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ صدور ابطال میشود. این رای براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب ۱۴۰۲/۲/۱۰) در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.  احمدرضا عابدی  رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

102-47201

دیوان عدالت اداری

29 شهریور 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره: ۱۰۲/۴۷۲۰۱ تاریخ:  ۱۴۰۴/۰۶/۲۹ موضوع: اعلام نظر فقهای شورای نگهبان درباره بند ۲ دستورالعمل و بخشنامه مالیاتی مورد شکایت در دیوان عدالت اداری عطف به نامه شماره ۰۳۰۳۹۷۱ مورخ ۱۴۰۴/۰۳/۱۳؛   موضوع بند۲ دستور العمل شماره ۲۶۸/۶۷۵۹۱/د مورخ ۱۴۰۲/۹/۲۹، بخشنامه شماره ۶۶۹۳۰/۲۰۰/د مورخ ۱۴۰۲/۹/۲۸ بند۲ اطلاعیه (فراخوان) سازمان امور مالیاتی در جلسه مورخ ۱۴۰۴/۰۶/۲۳ فقهای معظم شورای نگهبان مورد بحث و بررسی قرار گرفت که به شرح ذیل اعلام نظر می‌گردد:   - بند مورد شکایت فی نفسه خلاف شرع نیست، تشخیص قانونی بودن آن برعهده دیوان محترم عدالت اداری است.   سیامک ره پیک

1404-113606

دیوان عدالت اداری

26 شهریور 1404

وضعیت سند:

معتبر است

علاقه مندی

شماره: ١٤٠٤٫١١٣٦٠٦ تاریخ: ١٤٠٤/٠٦/٢٦ موضوع: نحوه اقدام در خصوص رای شماره ۷۰۶۷۳۸ مورخ ۱۴۰۴/۰۳/۲۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری همانگونه که مطلعند و برابر بخشنامه شماره ۱۴۰۳/۲۱۷۸۲۰ مورخ ۱۴۰۳/۱۱/۳۰ صادره از این دفتر در خصوص توقیف حقوق و مزایای کارکنان اعلام گردیده؛ حقوق و مزایای مستخدم اعم از مستمر و غیر مستمر، هر دو منبع مالی زندگی مستخدم محسوب گردیده و از این حیث هیچ تفاوتی با هم نداشته و به صورت کامل قابل توقیف نبوده و مبنا و فلسفه‌ی عدم توقیف کامل حقوق و مزایای مستخدمین «مستثنیات دین» است فلذا بر همین اساس در ماده ۸۳ آیین نامه اجراء ثلث حقوق و مزایای مدیون توقیف می‌گردد، و دارا بودن افراد واجب النفقه موجب تقلیل کسر قابل توقیف از ثلث به ربع می‌گردد مع الوصف با عنایت به نظریه فقهای محترم شورای محترم نگهبان مبنی بر «خلاف شرع بودن  اطلاق شمول حکم مقرر در ماده ۸۳ آیین نامه اجرای مفاد اسناد رسمی لازم الاجرا بر مزایای غیر مستمر فرد مدیون معسر» و بطلان اطلاق نامه شماره ۱۴۰۰/۱۹۶۷۸۸ مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۲۶ این دفتر در خصوص نحوه اجرای ماده۸۳ آیین نامه اجرا در حد مقرر در نظریه فقهای شورای نگهبان بموجب رای شماره ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۰۷۰۶۷۳۸ مورخ ۱۴۰۴/۰۳/۲۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، در خصوص نحوه اجرای رای موصوف اشعار میدارد:   «اولاً کماکان کلیه وجوهی که در قالب رابطه استخدامی فرد با اداره متبوع مطابق فصل دهم قانون مدیریت خدمات کشوری مصوب ۱۳۸۶ تحت عنوان «حقوق و مزایا» پرداخت می‌گردد؛ اعم از مستمر و غیر مستمر مشمول اطلاق عبارت «حقوق و مزایا» مذکور در ماده ۸۳ آیین نامه اجرا می‌باشد و نظریه فقهای شورای نگهبان تلویحاً موید این امر است ثانیاً طبق نظریه مزبور توقیف به میزان مقرر در ماده مزبور، صرفاً از محل مزایای غیر مستمر مدیون معسر خلاف شرع است. نه مزایای غیر مستمر مدیون بطور کلی فلذا چنانچه پس از صدور اجرائیه حقوق و مزایای غیر مستمر مدیون وفق ماده ۸۳ آیین نامه اجرا توقیف گردد با ارائه حکم اعسار مدیون موجبات رفع توقیف از آن فراهم خواهد شد.»  شایان ذکر است که رای موصوف صرفاً در خصوص مزایای غیر مستمر مستخدم می‌باشد و وجوه مربوط به حق سنوات و مرخصی ذخیره شده که حسب مورد بصورت سالانه با در پایان خدمت تحت عنوان «تسویه سنوات و مزایا» به مدیون پرداخت می‌گردد. مشمول مستثنیات دین نبوده و بطور کامل قابل توقیف است. عاصف حمدالهی   مدیر کل دفتر نظارت بر اجرای اسناد رسمی