فهرست

	شماره بند
کلیات
دامنه کاربرد	1-4
تاریخ اجرا	5
اهداف	6
تعاریف	7-9
الزامات
اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی	10-15
نوع اظهار نظر	16-19
گزارش حسابرس	20-48
اطلاعات مکمل همراه صورتهای مالی	49-50
توضیحات کاربردی
جنبه های کیفی عملیات حسابداری واحد تجاری	ت-1تا ت-3
افشای مناسب رویه های حسابداری در صورتهای مالی	ت-4
مربوط، قابل اتکا، قابل مقایسه و قابل فهم بودن اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی	ت-5
افشای آثار معاملات و رویدادهای با اهمیت بر اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی	ت-6
ارزیابی اینکه آیا صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه شده است یا خیر	ت-7تا ت-9
توصیف چارچوب گزارشگری مالی مربوط	ت-10تا ت-15
نوع اظهار نظر	ت-16 و ت-17
گزارش حسابرس	ت-18تا ت-62
اطلاعات مکمل همراه صورتهای مالی	ت-63 تا ت-69
پیوست مثالهای تشریحی از گزارش حسابرس نسبت به صورتهای مالی

این استاندارد باید همراه با استاندارد حسابرسی ۲۰۰ "اهداف کلی حسابرس مستقل و انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی" مطالعه شود.

 

کلیات
دامنه کاربرد
1. در این استاندارد، مسئولیت حسابرس برای اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی و همچنین، شکل و محتوای گزارش حسابرس، به عنوان نتیجه حسابرسی صورتهای مالی، مطرح میشود.

 

2. استاندارد ۷۰۱ مطلب به مسئولیت حسابرس در خصوص اطلاع رسانی مسائل عمده حسابرسی در گزارش حسابرس می پردازد. استانداردهای ۷۰۵ و ۷۰۶، به این موضوع می پردازند که در صورت تعدیل اظهارنظر حسابرس یا درج بند تأکید بـر . خاص یا سایر بندهای توضیحی، شکل و محتوای گزارش حسابرس چگونه تحت تأثیر قرار خواهد گرفت. در برخی استانداردها نیز الزامات گزارشگری که هنگام صدور گزارش حسابرس کاربرد دارد، مطرح شده است.

3. این استاندارد، در حسابرسی مجموعه کامل صورتهای مالی با مقاصد عمومی کاربرد دارد و با این دیدگاه تدوین شده است. در استاندارد ۸۰۰ ملاحظات خاص در حسابرسی صورتهای مالی تهیه شده بر اساس یک چارچوب با مقاصد خاص مطرح شده است.

استاندارد ۸۰۵ به ملاحظات خاص مرتبط با حسابرسی یک صورت مالی یا اجزای یک صورت مالی می پردازد. ایــن استاندارد در کارهای حسابرسی که در انجام آن استانداردهای ۸۰۰ و ۸۰۵ کاربرد دارند، نیز قابل استفاده است.

4. هدف الزامات این استاندارد ایجاد توازن مناسب بین نیاز به یکنواختی و قابلیت مقایسه گزارشگری حسابرس و نیاز به افزایش سودمندی گزارشگری حسابرس از طریق ارائه اطلاعات مربوط تر در گزارش حسابرس برای استفاده کنندگان است.

ایــن استاندارد یکنواختی در گزارش حسابرس را ارتقا می دهد، اما نیاز به انعطاف پذیری برای انطباق با شرایط خاص را نیز می پذیرد. یکنواختی در گزارش حسابرس، در مواردی که حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی انجام شده است اعتبار آن را افزایش می دهد و به درک بهتر استفاده کنندگان از گزارش حسابرس و تشخیص شرایط غیر عادی توسط آنان کمک می کند.

تاریخ اجرا
5. این استاندارد برای حسابرسی صورتهای مالی که دوره مالی آنها از اول فروردین ۱۴۰۱ و پس از آن شروع میشود، لازم الاجرا است.

اهداف

6. اهداف حسابرس عبارت است از:

الف اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی، براساس ارزیابی نتایج حاصل از شواهد حسابرسی کسب شده، و

ب- ارائه اظهارنظر به صورت شفاف در قالب یک گزارش مکتوب.

 

تعاریف
7. در استانداردهای حسابرسی، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:

الف. اظهار نظر تعدیل نشده- اظهار نظر حسابرس هنگامی که حسابرس به این نتیجه رسیده است که صورتهای مالی، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط تهیه شده است.

ب. چارچوب با مقاصد عمومی- چارچوب گزارشگری مالی که به منظور تأمین نیازهای اطلاعات مالی مشترک طيـف گسترده ای از استفاده کنندگان طراحی شده است. چارچوب گزارشگری مالی ممکن است چارچوب ارائه منصفانه یـا چارچوب رعایت باشد.
اصطلاح "چارچوب ارائه منصفانه" برای اشاره به چارچوب گزارشگری مالی استفاده میشود که ایجاب می کند الزامات آن چارچوب رعایت شود و:

 

 

• به صورت صریح یا ضمنی میپذیرد که ممکن است مدیران اجرایی برای ارائه صورتهای مالی به نحو منصفانه، ناچار شوند اطلاعاتی بیش از آنچه که افشای آن به طور مشخص طبق چارچوب مزبور الزامی است، ارائه کنند.
• به صورت صریح میپذیرد که ممکن است لازم باشد مدیران اجرایی برای ارائه صورتهای مالی بـه نحـو منصفانه، ناچار به انحراف از یک الزام چارچوب مزبور شوند. انتظار می رود اینگونه انحرافات فقط در شرایط بسیار نادر ضرورت یابد.

اصطلاح "چارچوب رعایت" برای اشاره به چارچوب گزارشگری مالی استفاده میشود که رعایت الزامات آن چارچوب الزامی است، اما مفاد دو مورد فوق در آن به صورت ضمنی یا صریح پذیرفته نشده است. 

پ. صورتهای مالی با مقاصد عمومی- "صورتهای مالی" تهیه شده طبق یک چارچوب با مقاصد عمومی.

8. در این استاندارد اصطلاح "صورتهای مالی" به معنای "مجموعه کامل صورتهای مالی با مقاصد عمومی" است. الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط، نحوه ارائه ،ساختار و محتوای صورتهای مالی، و اجزای تشکیل دهنده مجموع عه کامل صورتهای مالی را مشخص می کند.

9. در این استاندارد، اصطلاح "استانداردهای حسابداری" به معنای استانداردهای حسابداری منتشر شده توسط سازمان حسابرسی، و اصطلاح "استانداردهای حسابداری بخش عمومی" به معنای استانداردهای حسابداری بخش عمومی منتشر شده توسط سازمان حسابرسی است.

 

الزامات
اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی
10. حسابرس باید در این باره اظهار نظر کند که آیا صورتهای مالی، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط تهیه شده است یا خیر.

11. حسابرس به منظور اظهار نظر باید در این خصوص نتیجه گیری کند که آیا نسبت به عاری بودن یا نبودن صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، از تحریفهای با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه، اطمینان معقول کسب کرده است یا خیر. برای این نتیجه گیری، حسابرس باید موارد زیر را مدنظر قرار دهد:

الف. نتیجه گیری حسابرس طبق استاندارد ۳۳۰ ، در مورد اینکه شواهد حسابرسی کافی و مناسب کسب شده است یا خیر؛

ب. نتیجه گیری حسابرس، طبق استاندارد ۴۵۰، در مورد اینکه تحریفهای اصلاح نشده (به تنهایی یا در مجموع) با اهمیت است یا خیر؛ و
پ. ارزیابیهای لازم طبق بندهای ۱۲ تا ۱۵ این استاندارد.

12. حسابرس باید این موضوع را ارزیابی کند که آیا صورتهای مالی، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق الزامات چارچوب گزارشگری مربوط تهیه شده است یا خیر. در این ارزیابی باید جنبه‌های کیفی عملیات حسابداری واحد تجاری، شامل نشانه های جانبداری احتمالی در قضاوت های مدیران اجرایی، مورد توجه قرار گیرد (رک: بندهای ت-۱ تا ت-۳)

13. بطور مشخص، حسابرس با در نظر گرفتن الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط، باید ارزیابی کند که آیا:

الف. در صورتهای مالی، اهم رویه های حسابداری منتخب و بکار گرفته شده به طور مناسب افشا شده است یا خیر. حسابرس در این ارزیابی باید به مربوط بودن رویه های حسابداری برای واحد تجاری، و اینکه آیا آنها به صورت قابل فهم ارائه شده اند یا خیر توجه کند؛ (رک: بند ت-۴)

ب. رویه های حسابداری منتخب و بکار گرفته شده، با چارچوب گزارشگری مالی مربوط سازگاری داشته و مناسب می باشند یا خیر؛

پ. برآوردهای حسابداری انجام شده توسط مدیران اجرایی معقول هستند یا خیر؛

ت. اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی مربوط قابل اتکا قابل مقایسه و قابل فهم هستند یا خیر. حسابرس در این ارزیابی باید توجه کند که آیا:

 

 

• اطلاعاتی که باید در صورتهای مالی درج شده باشند درج شده باشند، یا خیر و اینکه آیا این اطلاعات به نحو مناسب طبقه بندی، تجمیع یا تفکیک، و متمایز شده اند یا خیر.
• . کلیت ارائه صورتهای مالی با درج اطلاعات نامربوط یا اطلاعاتی که درک صحیح موضوعات افشا شده را مشکل می سازد، تضعیف شده است یا خیر. (رک: بند ت-۵)

ث. برای قادر ساختن استفاده کنندگان مورد نظر به درک آثار معاملات و رویدادهای با اهمیت بر اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی، افشای کافی در صورتهای مالی، صورت گرفته است یا خیر؛ و (رک: بند ت-۶)

ج . واژگان و اصطلاحات استفاده شده در صورتهای مالی، شامل عناوین صورتهای مالی، مناسب است یا خیر.

 

14. هنگامی که صورتهای مالی طبق یک چارچوب ارائه منصفانه تهیه میشود، ارزیابی لازم طبق بندهای ۱۲ و ۱۳ باید شامل این موضوع نیز باشد که آیا صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه شده است یا خیر. ارزیابی حسابرس از اینکه آیا صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه شده است یا خیر، باید شامل توجه به موارد زیر باشد: (رک: بندهای ت۷ تا ت-۹)

الف) کلیت ارائه ،ساختار، و محتوای صورتهای مالی، و
ب) اینکه آیا معاملات و رویدادهای مبنای تهیه صورتهای مالی، به گونه ای در صورتهای مالی منعکس شده اند که ارائـه منصفانه حاصل شده باشد یا خیر.

15. حسابرس باید ارزیابی کند که آیا چارچوب گزارشگری مالی مربوط به گونه ای مناسب در صورتهای مالی توصیف یا مورد اشاره قرار گرفته است یا خیر (رک: بندهای ت-۱۰ تا ت-۱۵)

 

نوع اظهار نظر
16. حسابرس زمانی باید اظهار نظر تعدیل نشده (مقبول) ارائه کند که نتیجه گیری کند صورتهای مالی، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط تهیه شده است.

17. حسابرس در موارد زیر، طبق استاندارد ۷۰۵، باید اظهار نظر خود را در گزارش حسابرس تعدیل کند:

 

الف. اگر حسابرس براساس شواهد حسابرسی کسب شده به این نتیجه برسد که صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، عاری از تحریف با اهمیت نیست؛ یا

ب. اگر حسابرس نتواند شواهد حسابرسی کافی و مناسب برای نتیجه گیری درباره نبود تحریف با اهمیت در صورتهای مالی، به عنوان یک من مجموعه واحد، کسب کند.

18. چنانچه صورتهای مالی تهیه شده طبق الزامات یک چارچوب ارائه منصفانه، به نحو منصفانه ارائه نشده باشد، حسابرس باید در مورد آن با مدیران اجرایی مذاکره کند، و با توجه به الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط و چگونگی حل و فصل موضوع، بايد تعيين کند که آیا تعدیل اظهار نظر در گزارش حسابرس طبق استاندارد ۷۰۵ ضروری است یا خیر. (رک: بند ت-۱۶)

 

۱۹. هنگامی که صورتهای مالی طبق یک چارچوب رعایت تهیه میشود، حسابرس ملزم نیست که منصفانه بودن ارائه صورت های مالی را ارزیابی کند. با این حال اگر در شرایط بسیار نادر، حسابرس به این نتیجه برسد که صورتهای مالی تهیه شده طبق یک چارچوب رعایت، گمراه کننده است باید در مورد این موضوع با مدیران اجرایی مذاکره کند، و با توجه به اینکه چگونه موضوع حل و فصل میشود، باید تعیین کند که آیا آن را در گزارش خود اطلاع رسانی کند یا خیر و، در صورت لزوم اطلاع رسانی به چه صورت این کار را انجام دهد. (رک: بند ت-۱۷)

گزارش حسابرس
۲۰. گزارش حسابرس باید به صورت مکتوب باشد. (رک: بندهای ت-۱۸ و ت-۱۹)

 

اجزای اصلی گزارش حسابرس
عنوان
۲۱. گزارش حسابرس باید عنوانی داشته باشد که به وضوح نشان دهد گزارش یک حسابرس مستقل است. (رک: بند ت-۲۰)

 

مخاطب
۲۲. مخاطب گزارش حسابرس باید بر مبنای شرایط کار، به نحو مناسب تعیین و در گزارش درج شود. (رک: بند ت-۲۱)

 

اظهار نظر حسابرس
23. در نخستین بخش گزارش حسابرس، باید اظهارنظر حسابرس درج شود و عنوان آن بخش باید "اظهارنظر“ باشد.

 

24. بخش اظهار نظر گزارش حسابرس باید شامل مطالب زیر نیز باشد:

 

الف. نام واحد تجاری که صورتهای مالی آن حسابرسی شده است؛
ب. اینکه صورتهای مالی حسابرس شده است؛
پ. عناوین صورتهای مالی حسابرسی شده؛
ت. اشاره به یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی که شامل اهم رویههای حسابداری نیز می شود؛ و
ث. تاریخ و دوره تحت پوشش هر یک از صورتهای مالی (رک: بندهای ت-۲۲ و ت-۲۳)

25. هنگام ارائه اظهارنظر تعدیل نشده نسبت به صورتهای مالی تهیه شده طبق یک چارچوب ارائه منصفانه، در اظهارنظر حسابرس باید از عبارت زیر استفاده شود، مگر در مواردی که طبق قوانین یا مقررات بکارگیری عبارت دیگری الزامی شده باشد:
به نظر این مؤسسه، صورتهای مالی یاد شده [...] را، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط به نحو منصفانه نشان میدهد (رک: بندهای ت - ٢٤ تا ت ـ ٢٨)

 

۲۶. هنگام ارائه اظهار نظر تعدیل نشده نسبت به صورتهای مالی تهیه شده طبق یک چارچوب رعایت، در اظهارنظر حسابرس باید از عبارت زیر استفاده شود:

به نظر این مؤسسه، صورتهای مالی یاد شده، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط تهیه شده است. (رک: بندهای ت٢٤ تا ت-٢٨)

27. در مواردی که چارچوب گزارشگری مالی مربوط اشاره شده در اظهار نظر حسابرس، "استانداردهای حسابداری" و "استانداردهای حسابداری بخش عمومی" مصوب سازمان حسابرسی نیست، باید در اظهار نظر حسابرس چارچوب گزارشگری مالی مربوط تصریح و حسب مورد به نهاد تدوین کننده آن چارچوب نیز اشاره شود.

مبانی اظهار نظر
۲۸. گزارش حسابرس باید شامل بخشی با عنوان "مبانی اظهار نظر“ بلافاصله پس از بخش اظهار نظر باشد، که در آن: (رک: بند ت-۲۹)

 

الف) قید می شود حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی انجام شده است؛ (رک: بند ت-۳۰)

 

ب) به آن بخش از گزارش حسابرس که مسئولیتهای حسابرس را طبق استانداردهای حسابرسی توصیف می کند، اشاره می شود؛


ت) تصریح میشود حسابرس طبق الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط، مستقل از واحد تجاری است و سایر مسئولیت های اخلاقی را طبق الزامات مذکور انجام داده است؛ و (رک: بندهای ت-۳۱ تا ت-۳۳)

 

ث-)قید می شود که حسابرس اعتقاد دارد که شواهد حسابرسی کسب شده توسط وی، به عنوان مبنای اظهارنظر حسابرس، کافی و مناسب است یا خیر.

 

تداوم فعالیت
۲۹. موارد مقتضی، حسابرس باید گزارش خود را طبق استاندارد ۵۷۰ تنظیم کند.

 

مسائل عمده حسابرسی
۳۰. در حسابرسی مجموعه کامل صورتهای مالی با مقاصد عمومی شرکتهای پذیرفته شده در بورس، حسابرس باید مسائل عمده حسابرسی را طبق استاندارد ۷۰۱ در گزارش حسابرس اطلاع رسانی کند.

۳۱. در موارد دیگری که حسابرس به موجب الزامات قانونی یا مقرراتی یا بنا به تصمیم خود، مسائل عمده حسابرسی را اطلاع رسانی می کند، حسابرس همچنان باید این کار را طبق استاندارد ۷۰۱ انجام دهد (رک: بندهای ت-۳۴ تا ت-۳۷)
 

سایر اطلاعات
۳۲. در موارد مقتضی، حسابرس باید در مورد سایر اطلاعات طبق استاندارد ۷۲۰ گزارشگری کند.
مسئولیت های هیئت مدیره در قبال صورتهای مالی

۳۳. گزارش حسابرس باید شامل بخشی با عنوان "مسئولیتهای هیئت مدیره (یا ارکان مشابه آن) در قبال صورتهای مالی" باشد. در این بخش از گزارش حسابرس، مسئولیتهای اشخاصی که در قبال تهیه صورتهای مالی مسئولیت دارند، توصیف می شود.
عموماً این مسئولیت به عهده هیئت مدیره واحد تجاری یا ارکان مشابه آن است. (رک: بند ت-۳۸)

 

۳۴. در این بخش از گزارش حسابرس باید مسئولیت هیئت مدیره (یا ارکان مشابه آن) در قبال موارد زیر توصیف شود: (رک: بندهای ت- ۳۹ تا ت-۴۲)

الف) تهیه صورتهای مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط؛ و همچنین طراحی، اعمال و حفظ کنترلهای داخلی که از نظر هیئت مدیره برای تهیه صورتهای مالی عاری از تحریف با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه ضروری است، و

 

ب) ارزیابی توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت و این موضوع که آیا بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت در تهیه صورتهای مالی مناسب است یا خیر و نیز افشای موضوعات مرتبط با ادامه فعالیت (حسب ضرورت). هیئت مدیره در توضیح این مسئولیت باید مشخص کند بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت چه زمانی مناسب است. (رک: بند ت-۴۲)

۳۵. هنگام تهیه صورتهای مالی طبق یک چارچوب ارائه منصفانه، توصیف مسئولیتهای هیئت مدیره در قبال صورتهای مالی در گزارش حسابرس باید به "تهیه و ارائه منصفانه صورتهای مالی“ اشاره شود.
مسئولیت های حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی

۳۶. گزارش حسابرس باید شامل بخشی با عنوان " مسئولیتهای حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی“ باشد.

 

۳۷. در این بخش از گزارش حسابرس ،باید: (رک: بند ت-۴۳)

 

الف) تصریح شود که اهداف ،حسابرس، شامل موارد زیر است:

 

 

1. کسب اطمینان معقول از اینکه صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، عاری از تحریف با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه است، و
2. صدور گزارش حسابرس شامل اظهار نظر وی. (رک: بند ت-۴۴)

 

ب) تصریح شود که اطمینان معقول، سطح بالایی از اطمینان است، اما حتی با انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی ممکن است همه تحریفهای با اهمیت، در صورت وجود، کشف نشود، و

 

پ) تصریح شود که تحریفها ناشی از تقلب یا اشتباه هستند، و

 

1.  بیان شود که تحریفها زمانی با اهمیت تلقی میشوند که بطور منطقی انتظار رود، به تنهایی یا در مجموع، به تصمیمات اقتصادی استفاده کنندگان که بر مبنای صورتهای مالی اتخاذ می شود، اثر بگذارند، یا اینکه
2.  تعریف یا توصیفی از اهمیت طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط ارائه شود. (رک: بند ت-۴۵)

 

38. علاوه بر این، در بخش مسئولیتهای حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی باید: (رک: بند ت-۴۳)

الف) تصریح شود در چارچوب انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی، حسابرس باید قضاوت حرفه ای خود را بکار گیرد و نگرش تردید حرفه ای را در سراسر کار حسابرسی حفظ کند؛ و

ب) توصیف حسابرسی، با تصریح مسئولیتهای حسابرس به شرح زیر، صورت پذیرد:

 

 

1. تشخيص و ارزیابی خطرهای تحریف با اهمیت صورتهای مالی ناشی از تقلب یا اشتباه؛ طراحی و اجرای روشهای حسابرسی در برخورد با خطرهای مذکور؛ و کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب به عنوان مبنای اظهار نظر حسابرس. از آنجا که تقلب می تواند همراه با تبانی، جعل، حذف عمدی، ارائه نادرست اطلاعات، یا زیر پا گذاری کنترلهای داخلی باشد، خطر عدم کشف تحریف با اهمیت ناشی از تقلب، بالاتر از خطر عدم كشف تحريف با اهمیت ناشی از اشتباه است.

 

2.  کسب شناخت از کنترلهای داخلی مرتبط با حسابرسی به منظور طراحی روشهای حسابرسی مناسب شرایط موجود، و نه به قصد اظهار نظر نسبت به اثر بخشی کنترلهای داخلی واحد تجاری.

 

3. ارزیابی مناسب بودن رویه‌های حسابداری استفاده شده و معقول بودن براوردهای حسابداری و موارد افشای مرتبط.

 

4.  برمبنای شواهد حسابرسی کسب شده، نتیجه گیری در مورد مناسب بودن بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت توسط واحد تجاری و وجود یا نبود ابهامی با اهمیت در ارتباط با رویدادها یا شرایطی که میتواند تردیدی عمده نسبت به توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت ایجاد کند.

اگر حسابرس به این نتیجه برسد که ابهامی با اهمیت وجود دارد، وی باید در گزارش حسابرس به اطلاعات افشا شده مرتبط با این موضوع در صورتهای مالی اشاره کنـد یـا، اگر اطلاعات افشا شده کافی نبود، اظهار نظر خود را تعدیل کند. نتیجه گیریهای حسابرس مبتنی بر شواهد حسابرسی کسب شده تا تاریخ گزارش حسابرس است. با این حال، رویدادها یا شرایط آتی ممکن است سبب شود واحد تجاری، از ادامه فعالیت باز بماند.

 

5. در صورت تهیه صورتهای مالی طبق یک چارچوب ارائه منصفانه، ارزیابی کلیت ،ارائه، ساختار و محتوای صورتهای مالی، شامل موارد افشا، و اینکه آیا معاملات و رویدادهای مبنای تهیه صورتهای مالی، به گونه ای در صورتهای مالی منعکس شده اند که ارائه منصفانه حاصل شده باشد یا خیر.

 

پ) علاوه بر این، در مواردی که استاندارد ۶۰۰ کاربرد دارد، توصیف بیشتری از مسئولیتهای حسابرس در حسابرسی گروه به شرح زیر ارائه شود:

 

1.  مسئولیتهای حسابرس کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب در مورد اطلاعات مالی واحدهای تجاری یا فعالیت های تجاری گروه به منظور اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی گروه است؛
2.  حسابرس مسئول هدایت، سرپرستی و عملکرد حسابرسی گروه است؛ و
3. مسئولیت اظهار نظر حسابرس، صرفاً متوجه حسابرس است.

39. همچنین در بخش مسئولیتهای حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی، باید (رک: بند ت- ۴۳)

 

الف) تصریح شود که حسابرس، زمانبندی اجرا و دامنه برنامه ریزی شده کار حسابرسی و یافته های عمده حسابرسی، شامل ضعف های با اهمیت کنترلهای داخلی را که در جریان حسابرسی مشخص کرده است، به ارکان راهبری اطلاع رسانی می کند،

ب) در مورد حسابرسی صورتهای مالی شرکتهای پذیرفته شده در بورس، تصریح شود که حسابرس یادداشتی مبنی بـر رعايت الزامات اخلاقی مربوط به استقلال توسط حسابرس را به ارکان راهبری ارائه میکند، و همه روابط و سایر موضوعاتی که میتوان انتظار معقولی داشت بر استقلال حسابرس اثر گذار باشد، و در موارد مقتضی، تدابیر ایمن ساز مربوط را به اطلاع آنها میرساند، و

پ) در مورد صورتهای مالی شرکتهای پذیرفته شده در بورس و سایر واحدهای تجاری که در مورد آنها مسائل عمده حسابرسی طبق استاندارد ۷۰۱ اطلاع رسانی شده است، تصریح شود که از بین موضوعات اطلاع رسانی شد شده به ارکان راهبری، حسابرس آندسته از مسائلی را مشخص میکند که در حسابرسی صورتهای مالی دوره جاری دارای بیشترین اهمیت بوده و بنابراین مسائل عمده حسابرسی است.

حسابرس این گونه مسائل را در گزارش خود توصیف می کند مگر اینکه طبق قوانین یا مقررات از افشای آن مسائل منع شده باشد یا، هنگامی که در شرایط بسیار نادر، حسابرس به این نتیجه برسد که مسائل مذکور نباید در گزارش حسابرس اطلاع رسانی شود زیرا به طور معقول انتظار می رود پیامدهای نامطلوب اطلاع رسانی بیش از منافع عمومی حاصل از اطلاع رسانی آن باشد. (رک: بند ت- ۴۶)

سایر مسئولیتهای گزارشگری
۴۰. چنانچه حسابرس در گزارش خود، افزون بر مسئولیتهای حسابرس طبق استانداردهای حسابرسی، به سایر مسئولیت های گزارشگری اشاره کند، باید این مسئولیتها در بخش جداگانه ای از گزارش با عنوان "گزارش در مورد سایر الزامات قانونی و مقرراتی" یا عنوان دیگری که با توجه به محتوای این بخش مناسب باشد درج شود، مگر اینکه مسئولیت های مزبور به موضوعاتی مشابه آنچه با عنوان مسئولیتهای گزارشگری طبق استانداردهای حسابرسی الزامی شده است بپردازد، که در این حالت در همان بخش که مربوط به مسئولیتهای گزارشگری طبق استانداردهای حسابرسی است، ارائه می شود. (رک: بندهای ت ۴۷ تا ت-۴۹)

 

۴۱. اگر سایر مسئولیتهای گزارشگری در همان بخشی که طبق استانداردهای حسابرسی، در مورد مسئولیتهای گزارشگری الزامی شده است ارائه شود، در گزارش حسابرس باید به طور واضح سایر مسئولیتهای گزارشگری از مسئولیتهای گزارشگری طبق استانداردهای حسابرسی، متمایز شود. (رک: بند ت-۴۹)

 

۴۲. چنانچه گزارش حسابرس شامل بخش جداگانه ای برای سایر مسئولیتهای گزارشگری باشد، لازم است عناوین و توضیحات اشاره شده در بندهای ۲۱ تا ۳۹، با عنوان فرعی "گزارش حسابرسی صورتهای مالی" ارائه شود. "گزارش در مورد سایر الزامات قانونی و مقرراتی" باید پس از "گزارش حسابرسی صورتهای مالی" درج شود. (رک: بند ت-۴۹)

امضای حسابرس
۴۳. گزارش حسابرس باید به شرح زیر امضا شود: (رک: بندهای ت-۵۰ و ت-۵۱)

الف. توسط مدیر مسئول کار و شریک یا فرد واجد شرایط دیگری در مؤسسه که دارای مجوز حرفه ای یاقانونی مربوط است با ذکر نام.

 

ب. اعضای شاغل انفرادی با ذکر نام.

نشانی حسابرس
۴۴. نشانی حسابرس باید در گزارش وی درج شود.

تاریخ گزارش حسابرس
۴۵. تاریخ گزارش حسابرس نباید قبل از تاریخ تکمیل فرایند کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب به عنوان مبنای اظهارنظر حسابرس نسبت به صورتهای مالی، باشد، از جمله شواهدی که نشان دهد: (رک: بندهای ت-۵۲ تا ت-۵۵)

الف. صورتهای مالی، شامل یادداشتهای توضیحی، تهیه شده است؛ و

ب. اشخاص ذیربطی که به لحاظ قانونی مسئولیت دارند، مسئولیت صورتهای مالی را پذیرفته اند.

 

تجویز ساختار و جمله بندی گزارش حسابرس در قوانین و مقررات
۴۶. چنانچه حسابرس طبق قوانین یا مقررات ملزم به استفاده از ساختار و جمله بندی خاصی در گزارش حسابرس شده باشد، فقط در صورتی باید در گزارش خود به استانداردهای حسابرسی اشاره کند که گزارش حسابرس حداقل شامل اجزای زیر باشد: (رک: بندهای ت۵۶ و ت-۵۷)

 

الف) عنوان.

 

ب) مخاطب گزارش، مطابق شرایط کار حسابرسی.

پ) بخش اظهار نظر شامل اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی و اشاره به چارچوب گزارشگری مالی مربوط استفاده شده برای تهیه صورتهای مالی (حسب مورد، اشاره به نهاد تدوین کننده آن چارچوب، به بند ۲۷ مراجعه شود).

 

ت) معرفی صورتهای مالی واحد تجاری که حسابرسی شده است.

ث) گزاره ای مبنی بر اینکه حسابرس طبق الزامات اخلاقی مربوط به حسابرسی، مستقل از واحد تجاری است و سایر مسئولیت های اخلاقی را طبق این الزامات ایفا کرده است.

ج) در موارد مقتضی، بخشی که با توجه به الزامات گزارشگری مندرج در بند ۲۲ استاندارد ۵۷۰ تنظیم می شود، و مغایر با آن الزامات نیست.

 

چ) در موارد مقتضی، بخش مبانی اظهار نظر مشروط (مردود) که با توجه به الزامات گزارشگری مندرج در بند ۲۳ استاندارد ۵۷۰ تنظیم میشود،  و مغایر با آن الزامات نیست.

 

ح) در موارد مقتضی بخشی که شامل اطلاعات لازم طبق استاندارد ۷۰۱ ، یا اطلاعات دیگری در مورد حسابرسی است که در قوانین یا مقررات تجویز شده است، و با توجه به الزامات گزارشگری مندرج در استاندارد ۷۰۱ تنظیم می شود، و مغایر با آن الزامات نیست. (رک: بندهای ت-۵۸ تا ت-۶۰)

خ) در موارد مقتضی، بخشی که به الزامات گزارشگری مندرج در بند ۲۴ استاندارد ۷۲۰ می پردازد.

د) توصیف مسئولیتهای هیئت مدیره در قبال تهیه صورتهای مالی و تعیین افراد مسئول نظارت بر فرایند گزارشگری مالی که با توجه به الزامات بندهای ۳۳ تا ۳۵ تنظیم میشود، و مغایر با آن الزامات نیست.

 

ذ) اشاره به استانداردهای حسابرسی و قوانین یا مقررات، و توصیف مسئولیتهای حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی که با توجه به الزامات مندرج در بندهای ۳۶ تا ۳۹ تنظیم میشود، و مغایر با آن الزامات .نیست (رک: بندهای ت-۴۳ تا ت- ۴۶)

ر) امضای حسابرس.

ز) نشانی حسابرس

 

ژ) تاریخ گزارش حسابرس.

گزارش حسابرس در مورد حسابرسیهای انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی ایران و استانداردهای بین المللی حسابرسی
۴۷. چنانچه از حسابرس درخواست شود علاوه بر انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی ایران، استانداردهای بین المللی حسابرسی را نیز رعایت کند، در این حالت، در گزارش حسابرس ممکن است به استانداردهای بین المللی حسابرسی علاوه بـر استانداردهای حسابرسی ایران اشاره شود، اما حسابرس باید این کار را فقط زمانی انجام دهد که هیچگونه تضادی بین الزامات استانداردهای حسابرسی ایران و الزامات استانداردهای بین المللی حسابرسی وجود نداشته باشد که منجر شود حسابرس اظهار نظر متفاوتی ارائه کند. (رک: بندهای ت-۶۱ و ت-۶۲)

48. در مواردی که در گزارش حسابرس به استانداردهای حسابرسی ایران و استانداردهای بین المللی حسابرسی اشاره شده باشد، باید در گزارش حسابرس، از عبارت استانداردهای حسابرسی ایران استفاده شود.

 

اطلاعات مکمل همراه صورتهای مالی (رک: بندهای ت-۶۳ تا ت-۶۹)
۴۹. چنانچه همراه صورتهای مالی حسابرسی شده اطلاعات مکملی ارائه شود که ارائه آن به موجب چارچوب گزارشگری مالی مربوط، الزامی نیست، حسابرس باید ارزیابی کند که آیا بر اساس قضاوت حرفه ای خود، این اطلاعات به دلیل ماهیت و نحوه ارائه، جزو لاینفک صورتهای مالی است یا خیر.

چنانچه این اطلاعات جزو لاینفک صورتهای مالی باشد، اظهار نظر حسابرس باید این اطلاعات را نیز شامل شود.

۵۰. چنانچه اطلاعات مکمل که ارائه آن طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، الزامی نیست، جزو لاینفک صورتهای مالی تلفی نشود، حسابرس باید ارزیابی کند آیا این اطلاعات به گونه ای ارائه شده است که به میزان کافی و به وضوح از صورتهای مالی حسابرسی شده متمایز باشد یا خیر.

در غیر اینصورت، حسابرس باید از مدیران اجرایی بخواهد تا نحوه ارائه این اطلاعات حسابرسی نشده را تغییر دهند. اگر مدیران اجرایی این درخواست را نپذیرند، حسابرس باید اطلاعات مذکور را مشخص کند و در گزارش خود تصریح کند که اطلاعات مذکور، حسابرسی نشده است.

***

توضیحات کاربردی
جنبه های کیفی عملیات حسابداری واحد تجاری (رک: بند ۱۲)

ت-۱. مدیران اجرایی قضاوتهای متعددی درباره مبالغ و موارد افشا در صورتهای مالی را انجام میدهند.

ت-۲. در استاندارد ۲۶۰ در خصوص جنبه های کیفی عملیات حسابداری مباحثی مطرح شده است. حسابرس در بررسی جنبه های کیفی عملیات حسابداری واحد تجاری، ممکن است از وجود جانبداری احتمالی در قضاوت های مدیران اجرایی مطلع شود.

حسابرس ممکن است به این نتیجه برسد که آثار ناشی از نبود بی طرفی همراه با آثار تحریف های اصلاح نشده، سبب تحریف با اهمیت صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، می شود. نشانه های نبود بی طرفی که میتواند ارزیابی حسابرس را از وجود یا نبود تحریف با اهمیت در صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد، تحت تأثیر قرار دهد، شامل موارد زیر است:

 

• اصلاح گزینشی تحریفهایی که در جریان حسابرسی به اطلاع مدیران اجرایی رسیده است (برای مثال، اصلاح تحریفهایی که باعث افزایش سود گزارش شده میشود و عدم اصلاح تحریفهایی که منجر به کاهش آن می شود).
• جانبداری احتمالی مدیران اجرایی در انجام برآوردهای حسابداری.

ت-3. استاندارد ۵۴۰ به جانبداری احتمالی مدیران اجرایی در انجام برآوردهای حسابداری میپردازد. نشانه های جانبدارای احتمالی مدیران اجرایی که برای نتیجه گیری در مورد معقول بودن یا نبودن یک براورد حسابداری مورد توجه قرار می گیرد، به منزله تحریف نیست.

با این حال، این نشانه ها میتواند ارزیابی حسابرس را از اینکه صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، عاری از تحریف با اهمیت است یا خیر، تحت تأثیر قرار دهد.

افشای مناسب رویه‌های حسابداری در صورتهای مالی (رک: بند ۱۳-الف)
ت-۴. در ارزیابی اینکه آیا اهم رویه های حسابداری انتخاب و بکار گرفته شده، به طور مناسب در صورت های مالی افشا شده است یا خیر، حسابرس باید به موضوعاتی نظیر موارد زیر توجه کند:

 

 

• اینکه آیا تمام موارد افشای مرتبط با اهم رویههای حسابداری که طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط باید در صورتهای مالی درج شوند، افشا شده اند یا خیر؛
•  اینکه آیا اطلاعات افشا شده در مورد اهم رویه‌های حسابداری، اطلاعاتی مربوط است و بنابراین بیانگر نحوه بکارگیری معیارهای شناخت، اندازه گیری و ارائه طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، در مورد گروه معاملات، مانده حسابها و موارد افشا در صورتهای مالی، در شرایط خاص عملیات واحد تجاری و محیط آن است یا خیر؛ و
• میزان شفافیت در ارائه اهم رویه های حسابداری.

مربوط، قابل اتکا، قابل مقایسه و قابل فهم بودن اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی (رک: بند ۱۳-ت)
ت-۵. در ارزیابی قابل فهم بودن صورتهای مالی باید به موضوعاتی نظیر موارد زیر توجه شود:

 

 

• اینکه آیا اطلاعات مندرج در صورتهای مالی به صورت واضح و موجز ارائه شده است یا خیر.
• اینکه آیا نحوه درج موارد عمده افشای اطلاعات اهمیت، آنها را به نحو مناسبی نشان میدهـد یـا خـیـر (برای مثال، هنگامی که اطلاعات مختص واحد تجاری برای استفاده کنندگان با ارزش تلقی میشود) و اینکه آیا موارد افشا به نحو مناسب عطف متقابل داده میشوند به گونه ای که برای استفاده کنندگان چالش عمده ای در تشخیص اطلاعات ضروری ایجاد نشود.

 

افشای آثار معاملات و رویدادهای با اهمیت بر اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی (رک: بند ۱۳-ث)
ت -۶. در صورت های مالی تهیه شده طبق یک چارچوب با مقاصد عمومی، معمولاً وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی واحد تجاری ارائه میشود. از دیدگاه چارچوب گزارشگری مالی مربوط، برای ارزیابی اینکه آیا افشای کافی در صورتهای مالی به گونه ای صورت گرفته است که استفاده کنندگان مورد نظر را قادر به درک آثار معاملات و رویدادهای با اهمیت بر وضعیت مالی، عملکرد مالی، و جریانهای نقدی واحد تجاری کند یا خیر، موضوعاتی نظیر موارد زیر مورد توجه قرار می گیرد:

 

• اینکه اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی تا چه اندازه به شرایط واحد تجاری مربوط و مختص آن است؛ و
• اینکه آیا افشای کافی برای کمک به استفاده کنندگان مورد نظر به منظور درک موارد زیر صورت گرفته است، یا خير:

O ماهیت و میزان داراییها و بدهیهای ناشی از معاملات واحد تجاری یا رویدادهای مترتب بر آن که حائز معیار شناخت (یا معیار قطع شناخت) تعیین شده در چارچوب گزارشگری مالی مربوط نیستند.
O ماهیت و میزان خطرهای تحریف با اهمیت ناشی از معاملات یا رویدادها.
O روشهای مورد استفاده و مفروضات و قضاوتهای صورت گرفته، و تغییرات آنها، شامل تحلیل حساسیت مربوط، که بر مبالغ ارائه شده یا افشاشده، تأثیر گذار هستند.

ارزیابی اینکه آیا صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه شده است یا خیر (رک: بند ۱۴)
ت-7. همانطور که در بند ۷ب این استاندارد مطرح شد، چارچوب گزارشگری مالی ارائه منصفانه نه تنها مستلزم رعایت الزامات آن چارچوب است، بلکه به صورت صریح یا ضمنی میپذیرد که ممکن است مدیران اجرایی برای ارائه صورتهای مالی به نحو منصفانه، ناچار شوند اطلاعاتی بیش از آنچه که افشای آن به طور مشخص طبق چارچوب مزبور الزامی است، ارائه کنند.

ت-8. ارزیابی حسابرس از اینکه آیا ارائه و افشای صورتهای مالی به نحو منصفانه است یا خیر، مستلزم قضاوت حرفه ای  است. در این ارزیابی، موضوعاتی نظیر واقعیات و شرایط واحد تجاری، از جمله تغییرات آنها، که مبتنی بر شناخت حسابرس از واحد تجاری و شواهد حسابرسی کسب شده در جریان حسابرسی است، در نظر گرفته می شود.

علاوه بـر این، ارزیابی مذکور برای مثال، شامل توجه به موارد افشای لازم برای دستیابی به ارائه منصفانه در مورد موضوعاتی است که میتوانند با اهمیت باشند، نظیر آثار بازنگری الزامات گزارشگری مالی یا محیط اقتصادی در حال تغییر.

بـه طور کلی، تحریفها زمانی با اهمیت تلقی میشوند که به طور معقول انتظار رود بر تصمیمات اقتصادی استفاده کنندگان که بر مبنای صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد اتخاذ می شود، اثر گذار باشند.

ت-9. برای ارزیابی اینکه آیا صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه شده است یا خیر ممکن است، برای مثال، با مدیران اجرایی و ارکان راهبری در مورد دیدگاه آنها در این خصوص مذاکره شود که چرا نحوه ارائه خاصی انتخاب شده، و چه راهکارهای جایگزینی مورد توجه قرار گرفته است. این مذاکره میتواند، برای مثال، شامل موارد زیر باشد:

 

 

• میزان تفکیک یا تجمیع مبالغ در صورتهای مالی، و اینکه آیا نحوه ارائه مبالغ یا موارد افشا، سبب پنهان شدن اطلاعات سودمند، یا گمراه کننده شدن اطلاعات میشود یا خیر.
• سازگاری با نحوه ارائه رایج در صنعت مربوط، و در صورت انحراف از آن، ارزیابی قابل توجیه بودن یا نبودن انحراف مذکور با توجه به شرایط خاص واحد تجاری.

توصیف چارچوب گزارشگری مالی مربوط (رک: بند ۱۵)
ت-۱۰. همانگونه که در استاندارد ۲۰۰ توضیح داده شد، تهیه صورتهای مالی توسط مدیران اجرایی و ارکان راهبری واحد تجاری، مستلزم توصیف مناسب چارچوب گزارشگری مالی مربوط، در صورتهای مالی است. توصیف مذکور استفاده کنندگان صورتهای مالی را از چارچوب مبنای تهیه صورتهای مالی آگاه می سازد.

ت-۱۱. توصیف اینکه صورتهای مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی خاصی تهیه شده است، در شرایطی مناسب است که صورتهای مالی با تمام الزامات مؤثر آن چارچوب طی دوره تحت پوشش صورتهای مالی مطابقت داشته باشد.

 

ت-۱۲. توصیف غیر دقیق یا مشروط چارچوب گزارشگری مالی مربوط (مانند بیان اینکه "صورتهای مالی اساساً طبق استانداردهای حسابداری تهیه شده است")، توصیف مناسبی از آن چارچوب نیست و ممکن است باعث گمراه شدن استفاده کنندگان صورتهای مالی شود.

اشاره به بیش از یک چارچوب گزارشگری مالی
ت-۱۳. در برخی موارد ممکن است در صورتهای مالی بیان شود که طبق دو چارچوب گزارشگری مالی (مانند، استانداردهای حسابداری ایران و استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی) تهیه شده است.

چنین وضعیتی ممکن است زمانی پدید آید که مدیران اجرایی ملزم به تهیه صورتهای مالی طبق هر دو چارچوب شده باشند، یا اینکـه بـه صورت اختیاری این روش را انتخاب کرده باشند. در چنین شرایطی هر دو چارچوب مذکور، چارچوب گزارشگری مالی مربوط محسوب میشوند.

ذکر این که صورتهای مالی طبق دو چارچوب تهیه شده است تنها زمانی مناسب است که صورتهای مالی با هر دو چارچوب مطابقت داشته باشد. برای اینکه ذکر شود صورتهای مالی طبق هر دو چارچوب تهیه شده است، صورتهای مالی باید به طور همزمان با هر دو چارچوب مطابقت داشته باشد و نیازی به صورت تطبيق وجود نداشته باشد.

در عمل، تطبیق همزمان صورتهای مالی با دو چارچوب بعید است مگر آن که چارچوب دیگر (برای نمونه، استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی) به عنوان چارچوب گزارشگری مالی مربوط پذیرفته شده باشد، یا تمام موانع برای انطباق با آن رفع شده باشد.

ت-۱۴. در مواردی که صورتهای مالی طبق یک چارچوب گزارشگری مالی تهیه شده است و شامل یک یادداشـت یـا صورت مکمل برای تطبیق نتایج این چارچوب با نتایج حاصل از بکارگیری چارچوبی دیگر باشد، صورتهای مالی طبق چارچوب دیگر تهیه نشده است، زیرا شامل همه اطلاعات لازم طبق چارچوب مذکور نیست.

ت-۱۵. با وجود این، ممکن است صورتهای مالی طبق یک چارچوب گزارشگری مالی تهیه شود و در یادداشت های توضیحی صورتهای مالی، میزان انطباق آن با چارچوب دیگر در صورتهای مالی توصیف شود (برای مثال، صورت های مالی طبق استانداردهای حسابداری ایران تهیه شود و میزان انطباق آن با استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی نیز توصیف گردد).

چنین توصیفی همانطور که در بند ۵۰ عنوان شد، ممکن است اطلاعات مالی مکمل تلقی شود، و اگر به وضوح نتوان آن را از صورتهای مالی متمایز کرد، تحت پوشش اظهار نظر حسابرس قرار می گیرد.

نوع اظهار نظر
ت-۱۶. در موارد نادر، به رغم تهیه صورتهای مالی طبق الزامات یک چارچوب ارائه منصفانه، ممکن است صورتهای مالی به نحو منصفانه ارائه نشود. در این حالت، مدیران اجرایی میتوانند با افشای اطلاعاتی بیش از آنچه که افشای آن به طور مشخص در چارچوب مذکور الزامی شده است، یا در شرایط بسیار نادر، انحراف از یک الزام چارچوب مذکور، صورتهای مالی را به نحو منصفانه ارائه کنند. (رک: بند ۱۸)

ت-۱۷. چنانچه طبق استاندارد ۲۱۰، حسابرس یک چارچوب رعایت را قابل قبول بداند، بسیار بعید است که حسابرس، صورتهای مالی تهیه شده طبق آن چارچوب را، گمراه کننده تلقی کند (رک: بند ۱۹)

 

گزارش حسابرس (رک: بند ۲۰)
ت-۱۸. گزارش مکتوب شامل گزارشهای منتشر شده در قالب نسخه چاپی و گزارشهای منتشر شده به صورت الکترونیکی است.

 

ت -۱۹. پیوست این استاندارد شامل مثالهای تشریحی از گزارش حسابرس نسبت به صورتهای مالی همراه با اجزای بیان شده در بندهای ۲۱ تا ۴۶ است. به استثنای بخشهای اظهار نظر، و مبانی اظهار نظر این استاندارد الزاماتی را در مورد ترتیب اجزای گزارش حسابرس، تعیین نمی کند.

با این حال، در این استاندارد، استفاده از عناوین، مشخص الزامی شده است؛ تا به کمک این عناوین، انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی مشخص تر شود؛ به ویژه در مواردی که اجزای گزارش حسابرس به ترتیبی متفاوت از ترتیب اجزای گزارش حسابرس در مثالهای تشریحی مندرج در پیوست ایــن استاندارد ارائه شده است.

گزارش حسابرس در حسابرسیهای انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی
عنوان (رک: بند ۲۱)

ت-۲۰ گزارش باید عنوان «گزارش حسابرس مستقل» را داشته باشد تا از گزارشهای صادر شده توسط دیگران متمایز شود.

 

مخاطب (رک بند (۲۲)
ت-۲۱ مخاطب گزارش حسابرس ممکن است در قوانین، مقررات، یا قرارداد حسابرسی مشخص شده باشد. مخاطب گزارش حسابرس معمولاً اشخاصی است که این گزارش برای استفاده آنها تهیه میشود و غالباً مجمع عمومی عادی صاحبان سهام یا ارکان راهبری واحد تجاری که صورتهای مالی آن حسابرسی شده است، میباشند.

 

اظهار نظر حسابرس (رک: بندهای ۲۴ تا ۲۶)
اشاره به صورتهای مالی حسابرسی شده
ت-۲۲. در گزارش حسابرس باید بیان شود که حسابرس صورتهای مالی واحد تجاری را حسابرسی کرده است. بیان صورتهای مالی شامل برشمردن عناوین هر یک از صورتهای مالی تشکیل دهنده مجموعه کامل صورتهای مالی که تهیه آنها طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط الزامی است و مشخص کردن، تاریخ و دوره تحت پوشش هر یک از آنها و یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی شامل اهم رویه‌های حسابداری، می شود.

ت-۲۳. چنانچه حسابرس مطلع شود که صورتهای مالی حسابرسی شده همراه با سایر اطلاعات در قالب یک مجموعه مانند گزارش سالانه منتشر خواهد شد، در صورتی که شکل ارائه اجازه دهد، میتواند در گزارش خود شماره صفحات مربوط به صورتهای مالی حسابرسی شده را مشخص کند این کار به استفاده کنندگان کمک می کند. صورت های مالی مرتبط با گزارش حسابرس را تشخیص دهند.

 

توصیف صورتهای مالی و موضوعات ارائه شده در آن
ت-۲۴. اظهار نظر حسابرس، مجموعه کامل صورتهای مالی را مطابق آنچه که در چارچوب گزارشگری مالی مربوط تعریف شده است در بر می گیرد. برای مثال، در اغلب چارچوبهای با مقاصد عمومی، صورت های مالی شامل صورت وضعیت مالی، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع، صورت تغییرات در حقوق مالکانه، صورتجریانهای نقدی، و یادداشتهای توضیحی شامل اهم رویه‌های حسابداری و سایر اطلاعات  توضیحی می شود.

ت - ۲۵. چنانچه صورتهای مالی طبق یک چارچوب ارائه منصفانه تهیه شود، در اظهارنظر حسابرس بیان می شود که صورتهای مالی موضوعات مورد نظر در چارچوب را، از تمام جنبه های با اهمیت، طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط، به نحو منصفانه نشان میدهد.

برای مثال، در مورد صورتهای مالی تهیه شده طبق استانداردهای حسابداری، این موضوعات، شامل وضعیت مالی واحد تجاری در پایان دوره و عملکرد مالی و جریانهای نقدی آن برای دوره زمانی منتهی به پایان دوره می باشد.

در نتیجه، در صورتیکه چارچوب گزارشگری مالی مربوط، استانداردهای حسابداری باشد، [...] مندرج در بند ۲۵ یا هر جای دیگری در این استاندارد با واژگان ایتالیک جمله قبلی، جایگزین میشود و در مورد سایر چارچوبهای گزارشگری مالی مربوط، با واژگانی جایگزین میشود که توصیف کننده موضوعاتی باشد که باید طبق چارچوبهای مذکور در صورتهای مالی ارائه شود.

توصیف چارچوب گزارشگری مالی مربوط و چگونگی تأثیر آن بر اظهارنظر حسابرس
ت-۲۶. منظور از تصریح چارچوب گزارشگری مالی مربوط در اظهارنظر حسابرس، آگاه کردن استفاده کنندگان گزارش حسابرس از چارچوب مبنای اظهار نظر حسابرس است، و نه محدود کردن ارزیابی الزامی طبق بند ۱۴. چارچوب گزارشگری مالی مربوط با عباراتی نظیر موارد زیر مشخص میشود:

" ....طبق استانداردهای حسابداری" یا
... طبق استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی"

ت -۲۷. همان گونه که در بند ت۱۳- تصریح گردید، صورتهای مالی ممکن است طبق دو چارچوب گزارشگری مالی تهیه شده و از اینرو، هر دو چارچوب گزارشگری مالی، مربوط باشند. بنابراین، هنگام اظهار نظر نسبت به صورتهای مالی، هر چارچوب به صورت جداگانه مورد توجه قرار میگیرد، و در اظهار نظر حسابرس طبق بندهای ۲۵ تا ۲۷ به هر دو چارچوب به شرح زیر اشاره میشود:

الف) اگر صورتهای مالی، با هر یک از دو چارچوب به طور جداگانه مطابقت داشته باشد، دو اظهار نظر ارائه می شود:

اظهار نظر اول مبنی بر اینکه صورتهای مالی طبق یکی از چارچوبهای گزارشگری مالی مربوط (برای مثال، استانداردهای حسابداری) تهیه شده است و اظهار نظر دوم مبنی بر اینکه صورت های مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط دیگری (برای مثال، استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی) تهیه شده است.

این اظهار نظرها در یک جمله واحد (برای مثال، صورتهای مالی [...] را از تمام جنبه های با اهمیت طبق استانداردهای حسابداری و استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی، به نحو منصفانه نشان میدهد) بیان
می شود.

ب) اگر صورتهای مالی منطبق بر یکی از چارچوبها باشد ولی منطبق بر چارچوب دیگر نباشد، می تواند در مورد اینکه صورتهای مالی طبق یکی از چارچوبها (برای مثال، استانداردهای حسابداری) تهیه شده است، اظهار نظر تعدیل نشده ارائه شود، اما در خصوص چارچوب دیگر (برای مثال، استانداردهای بین المللی گزارشگری مالی) طبق استاندارد ۷۰۵، اظهار نظر تعدیل شده ارائه شود.

ت -۲۸. همان گونه که در بندت ۱۵- اشاره شد، ممکن است در صورتهای مالی بیان شود که صورتهای مالی منطبق بر چارچوب گزارشگری مالی مربوط است و، افزون بر آن، میزان انطباق آن با چارچوب گزارشگری مالی دیگر نیز افشا شود.

چنانچه این قبیل اطلاعات مکمل را نتوان به وضوح از صورتهای مالی متمایز کرد، اظهارنظر حسابرس آن اطلاعات را نیز پوشش میدهد (به بندهای ۴۹ و ۵۰ و توضیحات کاربردی در بندهای ت-۶۳ تا ت-۶۹ مراجعه شود) بر این اساس:

الف. اگر افشای میزان انطباق با چارچوب دیگر گمراه کننده باشد، طبق استاندارد ۷۰۵ اظهار نظر تعدیل شده ارائه می شود.

ب. اگر افشا گمراه کننده نباشد، اما به قضاوت حسابرس، برای درک صورتهای مالی توسط استفاده کنندگان از اهمیت زیادی برخوردار باشد، طبق استاندارد ۷۰۶، به منظور جلب نظر استفاده کنندگان به افشای صورت گرفته، یک بند تأکید بر مطلب خاص به گزارش حسابرس افزوده میشود.

مبانی اظهارنظر (رک: بند ۲۸)
ت-۲۹. بخش مبانی اظهار نظر، توضیحات مهمی در خصوص اظهار نظر حسابرس ارائه میکند. بنابراین، طبق الزامات این استاندارد، بخش مبانی اظهار نظر بلافاصله پس از بخش اظهار نظر در گزارش حسابرس ارائه می شود.

ت - ۳۰. هدف از اشاره به استانداردهای حسابرسی در بند اظهار نظر ، مطلع کردن استفاده کنندگان گزارش حسابرس از ایــن موضوع است که حسابرسی برمبنای آن استانداردها انجام شده است.

 

الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط (رک: بند ۲۸-پ)
ت-۳۱. تصریح رعایت الزامات آیین رفتار حرفه ای همراه با نهاد تدوین کننده آن در گزارش حسابرس، شفافیت را در مورد الزامات مرتبط با کار حسابرسی و الزامات مرتبط با آیین رفتار حرفه ای در حسابرسی صورتهای مالی افزایش میدهد.

الزامات مرتبط با آیین رفتار حرفه ای در حسابرسی صورتهای مالی، حسب مورد، در آیین رفتار حرفه ای سازمان حسابرسی یا آیین رفتار حرفهای جامعه حسابداران رسمی ایران توصیف شده است. چنانچه علاوه بر رعایت الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط، الزامات آیین رفتار حرفه ای نهاد دیگری نظیر فدراسیون بین المللی حسابداران نیز رعایت شده باشد، می توان در گزارش حسابرس، رعایت الزامات آیین رفتار حرفه ای نهاد دیگر را نیز تصریح کرد.

ملاحظات خاص در حسابرسی گروه
ت - ۳۲. در حسابرسی گروه، هنگامی که الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط، از جمله استقلال، مصوب نهادهای مختلف است، معمولاً در گزارش حسابرس به نهاد تدوین کننده الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوطی که در مورد تیم حسابرسی گروه کاربرد دارد، اشاره میشود.

دلیل چنین کاری این است که در حسابرسی گروه، حسابرسان بخش نیز تابع الزامات آیین رفتار حرفه ای مرتبط با حسابرسی گروه هستند.

ت-۳۳. اگر چه طبق استاندارد ۶۰۰ حسابرسان بخش تابع الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط بـرای تـیـم حسابرسی گروه میباشند لیکن در موارد خاص ممکن است رعایت الزامات آیین رفتار حرفه ای مربوط برای تیم حسابرسی گروه توسط حسابرسان بخش میسر نباشد.

در نتیجه، رعایت الزامات آیین رفتار حرفهای مربوط شامل الزامات مرتبط با استقلال، در حسابرسی گروه ممکن است پیچیده باشد. در استاندارد ۶۰۰ برای حسابرسانی که اطلاعات مالی یک بخش را در راستای حسابرسی گروه مورد رسیدگی قرار میدهند، رهنمودهایی ارائه شده است که شامل موقعیتهایی میشود که حسابرس بخش الزامات استقلال مرتبط با حسابرسی گروه را رعایت نمی کند.

مسائل عمده حسابرسی (رک: بند ۳۱)
ت - ۳۴. در قوانین یا مقررات ممکن است اطلاع رسانی مسائل عمده حسابرسی در خصوص حسابرسی واحدهایی که جزو شرکتهای پذیرفته شده در بورس نمی باشند نظیر واحدهایی که در قوانین یا مقررات از آنها تحت عنوان عمومی غیر دولتی یا دولتی یاد شده است، الزامی شده باشد.

 

ت - ۳۵. علاوه بر این، حسابرس ممکن است بخواهد در مورد آندسته از واحدهایی که به دلایلی همچون داشتن دامنه گسترده و متنوعی از ذینفعان و ماهیت و اندازه فعالیت تجاری آنها، به طور قابل ملاحظه ای با منافع عموم مردم سروکار دارند، مسائل عمده حسابرسی را اطلاع رسانی کند.

موسسات مالی (نظیر بانک ها، شرکت های بیمه و صندوق های بازنشستگی)، و سایر واحدها نظیر موسسات خیریه نمونه هایی از این واحدها میباشند.

ت - ۳۶. طبق استاندارد ۲۱۰، حسابرس باید در مورد شرایط کار حسابرسی، با مدیران اجرایی، و در صورت لزوم با ارکان راهبری توافق کند. همچنین در استاندارد مذکور عنوان شده است که نقشهای مدیران اجرایی و ارکان راهبری برای توافق در خصوص شرایط کار حسابرسی واحد تجاری، به ساختار راهبری واحد تجاری و قوانین یا مقررات مربوط بستگی دارد.

علاوه براین طبق استاندارد ۲۱۰، باید در قرارداد حسابرسی یا سایر اشکال مناسب توافق کتبی به شکل و محتوای مورد انتظار هرگونه گزارشی که توسط حسابرس منتشر خواهد شد اشاره شود. در مواردی که حسابرس ملزم به اطلاع رسانی مسائل عمده حسابرسی نیست، همان گونه که در استاندارد ۲۱۰ مطرح شده است، ممکن است برای حسابرس مفید یا ضروری باشد که در قرارداد حسابرسی به امکان اطلاع رسانی مسائل عمـده حسابرسی در گزارش حسابرس اشاره شود تا مجوز انجام این کار برای حسابرس محفوظ بماند.

ملاحظات خاص در حسابرسی واحدهای بخش عمومی

ت - ۳۷. واحدهای بخش عمومی ممکن است به لحاظ اندازه، پیچیدگی یا سرو کار داشتن با منافع عموم مردم اهمیت زیادی داشته باشند. در چنین مواردی، حسابرس یک واحد بخش عمومی ممکن است به دلیل الزامات قانونی یا مقرراتی یا به دلایل دیگر بخواهد مسائل عمده حسابرسی را در گزارش حسابرس اطلاع رسانی کند.

مسئولیتهای هیئت مدیره در قبال صورتهای مالی (رک: بندهای ۳۳ و ۳۴)
ت- ۳۸. در استاندارد ۲۰۰، فرض اساسی مربوط به مسئولیتهای مدیران اجرایی، و حسب مورد، ارکان راهبری، که براساس آن حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی انجام می شود، توصیف شده است. مدیران اجرایی، و حسب مورد، ارکان ،راهبری مسئول تهیه صورتهای مالی طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط از جمله در موارد مقتضی ارائه آنها به نحو منصفانه است.

علاوه بر این، هیئت مدیره مسئولیت طراحی، اعمال و حفظ کنترلهای داخلی لازم را که برای تهیه صورتهای مالی عاری از تحریف با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه ضروری است، نیز به عهدهدارد. توصیف مسئولیتهای هیئت مدیره در گزارش حسابرس شامل اشاره به هر دو مسئولیت میباشد زیرا توصیف فرض اساسی مزبور که حسابرسی بر اساس آن انجام میشود برای استفاده کنندگان سودمند است.

در استاندارد ۲۶۰، از اصطلاح ارکان راهبری برای توصیف شخص (اشخاص) یا سازمان (سازمانهای) مسئول نظارت بر هدایت راهبردی و تعهدات مرتبط با پاسخگویی واحد تجاری استفاده شده است، و در مورد انواع ساختارهای راهبری در واحدهای تجاری گوناگون بحث شده است.

ت - ۳۹. در صورت وجود شرایط خاص، حسابرس ممکن است مناسب بداند به منظور انعکاس مسئولیتهای بیشتر مدیران اجرایی و ارکان راهبری در قبال تهیه صورتهای مالی، با در نظر گرفتن ماهیت واحد تجاری، مطالبی را به توصیف مسئولیتهای مدیران اجرایی و ارکان راهبری به شرح مندرج در بند ۳۴ اضافه کند.

 

ت - ۴۰. طبق استاندارد ۲۱۰، حسابرس باید در مورد مسئولیتهای هیئت مدیره، با درج آن مسئولیت ها در قرارداد حسابرسی یا سایر اشکال مناسب توافق کتبی با واحد تجاری به توافق برسد. اگر در قوانین یا مقررات، مسئولیت های مدیران اجرایی، و حسب مورد، ارکان راهبری در رابطه با گزارشگری مالی مشخص شده باشد، حسابرس ممکن است ایــن موضوع را تعیین کند که به نظر حسابرس، آیا مسئولیت های مذکور در واقع معادل مسئولیت های مندرج در استاندارد ۲۱۰ هستند یا خیر.

در مورد مسئولیتهای معادل، حسابرس ممکن است از جمله بندی قوانین یا مقررات برای توصیف آنها در قرارداد حسابرسی یا سایر اشکال مناسب توافق کتبی استفاده کند. در چنین مواردی، ممکن است از جمله بندی مزبور در گزارش حسابرس برای توصیف مسئولیتهایی که به موجب بند ۳۴الف این استاندارد الزامی شده است، استفاده شود.

در شرایط دیگر از جمله در مواردی که حسابرس قصد ندارد از جمله بندی قوانین یا مقررات که در قرارداد حسابرسی از آن استفاده شده است، استفاده کند، در گزارش حسابرس از جمله بندی مندرج در بند ۳۴ الف این استاندارد استفاده می شود.

حسابرس ممکن است علاوه بر توصیف مسئولیت های هیأت مدیره در گزارش حسابرس مطابق بند ۳۴ این استاندارد، با اشاره به منبعی که این اطلاعات ممکن است از طریق آن قابل دسترس باشد (برای نمونه، در گزارش سالانه واحد تجاری یا تارنمای یک مرجع ذیصلاح) به توصیف جزئیات بیشتر این مسئولیت ها بپردازد.

ت-۴۱. در قوانین یا مقرراتی که مسئولیتهای هیأت مدیره را تصریح کرده است، ممکن است به طور مشخص به مسئولیت آن در خصوص کفایت دفاتر و سوابق حسابداری، یا سیستمهای اطلاعاتی حسابداری اشاره شده باشد. از آنجا که دفاتر، سوابق و سیستمها بخش جدایی ناپذیر کنترلهای داخلی (آنگونه که در استاندارد ۳۱۵ تعریف شده است). هستند، در توصیف مندرج در استاندارد ۲۱۰ و بند ۳۴ این استاندارد بطور مشخص به آنها اشاره نشده است.

 

ت-42. در پیوست این استاندارد، مثالهای تشریحی از نحوه بکارگیری الزام مندرج در بند ۳۴-ب بـرای مواردی که استانداردهای حسابداری، چارچوب گزارشگری مالی مربوط است، ارائه شده است.

چنانچه از چارچوبی غیر از استانداردهای حسابداری استفاده شده باشد، ممکن است نیاز به تعدیلاتی در مثالهای تشریحی مطرح شده در پیوست این استاندارد باشد به نحوی که بیانگر استفاده از چارچوب گزارشگری مالی دیگر باشد.

مسئولیت های حسابرس در حسابرسی صورتهای مالی (رک: بندهای ۳۶ تا ۳۹)
ت-۴۳. توصیف مسئولیتهای حسابرس که به موجب بندهای ۳۷ تا ۳۹ این استاندارد الزامی گردیده است، ممکن است به منظور بازتاب ماهیت خاص واحد تجاری تعدیل شود. برای نمونه، هنگامی که گزارش حسابرس نسبت به صورتهای مالی تلفیقی صادر میشود. در مثال تشریحی ۲ پیوست این استاندارد مثالی از روش انجام این تعدیل ارائه شده است.

اهداف حسابرس (رک: بند ۳۷-الف)
ت-۴۴. در گزارش حسابرس تصریح میشود که اهداف حسابرس به شرح زیر است:

 

 

1.  کسب اطمینان معقول از اینکه آیا صورتهای مالی، به عنوان یک مجموعه واحد، عاری از تحریف با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه است یا خیر، و
2.  صدور گزارش حسابرس که شامل اظهار نظر وی است.

این اهداف در نقطه مقابل مسئولیتهای هیأت مدیره در قبال تهیه صورتهای مالی هستند.

 

توصیف اهمیت (رک: بند ۳۷-پ)
ت - ۴۵. در پیوست این استاندارد مثالهای تشریحی از چگونگی بکارگیری الزام مندرج در بند ۳۷-پ این استاندارد، در خصوص ارائه توصیفی از مفهوم اهمیت در مواردیکه چارچوب گزارشگری مالی مربوط استانداردهای حسابداری می باشد، ارائه گردیده است.

اگر چارچوب گزارشگری مالی مربوط، استانداردهای حسابداری نباشد ممکن است برای انعکاس این موضوع، مثال تشریحی ارائه شده در پیوست این استاندارد ، نیازمند تعدیل باشد.

 

مسئولیتهای حسابرس در ارتباط با استاندارد ۷۰۱ (رک: بند ۳۹ -پ)
ت -۴۶. همچنین حسابرس ممکن است تشخیص دهد ارائه اطلاعات اضافی در خصوص توصیف مسئولیت های حسابرس بیش از آنچه در بند ۳۹پ الزامی شده است، سودمند میباشد. برای مثال، حسابرس میتواند برای تعیین مسائل مستلزم توجه خاص حسابرس به الزامات مندرج در بند ۹ استاندارد ۷۰۱ اشاره کند، که به این منظور موارد زیر را در نظر خواهد گرفت:

 

الف. حوزه هایی که خطر تحریف با اهمیت در آنها بالاتر ارزیابی شده است یا خطرهای عمده مشخص شده طبق استاندارد ۳۱۵،

ب. قضاوتهای عمده حسابرس در ارتباط با بخشهایی از صورتهای مالی که متضمن قضاوت عمده مدیران اجرایی، است از جمله برآوردهای حسابداری که میزان ابهام در برآورد آنها بالا است، و

 

پ. آثار رویدادها یا معاملات عمده واقع شده طی دوره بر حسابرسی.

سایر مسئولیتهای گزارشگری (رک: بندهای ۴۰ تا ۴۲)
ت -۴۷. حسابرس ممکن است مسئولیتهای بیشتری برای ارائه گزارش نسبت به سایر موضوعاتی داشته باشد که مازاد بـر مسئولیت های حسابرس طبق استانداردهای حسابرسی است. برای مثال، ممکن است از حسابرس درخواست شود در صورت برخورد با موضوعات خاصی در جریان حسابرسی صورتهای مالی، آنها را گزارش کند.

همچنین، ممکن است از حسابرس خواسته شود روشهای اضافی خاصی را اجرا و نتیجه آن را گزارش کند یا راجع به موضوعات خاصی مانند کفایت سوابق و دفاتر حسابداری، کنترلهای داخلی حاکم بر گزارشگری مالی یـا اطلاعات دیگر اظهار نظر کند.

ت-۴۸. در برخی موارد، قوانین یا مقررات مربوط ممکن است حسابرس را ملزم یا مجاز به گزارشگری نسبت به سایر مسئولیتهای گزارشگری به عنوان بخشی از گزارش حسابرس نسبت به صورتهای مالی نماید. در موارد دیگر، حسابرس ممکن است در خصوص گزارشگری نسبت به آنها، ملزم یا مجاز به صدور گزارش جداگانه باشد.

ت - ۴۹. طبق بندهای ۴۰ تا ۴۲ این استاندارد، اشاره به سایر مسئولیتهای گزارشگری و مسئولیت های حسابرس طبق استانداردهای حسابرسی، تحت یک عنوان، فقط زمانی مجاز است که هر دو به موضوعات مشابهی بپردازند و جمله بندی گزارش حسابرس به وضوح بین سایر مسئولیت های گزارشگری و مسئولیت های گزارشگری طبق استانداردهای حسابرسی تمایز قائل شود.

این تمایز آشکار ممکن است ضرورت اشاره به منشاء سایر مسئولیتهای گزارشگری و بیان اینکه این مسئولیتها افزون بر مسئولیتهای الزامی طبق استانداردهای حسابرسی است، را ایجاب نماید. در غیر اینصورت، سایر مسئولیتهای گزارشگری باید در بخش جداگانه ای از گزارش حسابرس با عنوان "گزارش در مورد سایر الزامات قانونی و مقرراتی" ارائه شود.

در این موارد طبق بند ۴۱، حسابرس ملزم است مسئولیت های گزارشگری طبق استانداردهای حسابرسی را تحت عنوان "گزارش حسابرسی صورتهای مالی“ گزارش کند.

امضای حسابرس (رک: بند ۴۳)
ت - ۵۰. امضای حسابرس باید با ذکر نام و به نام مدیر مسئول کار و شریک یا فرد واجد شرایط دیگری در موسسه که دارای مجوز حرفه ای یا قانونی مربوط است یا اعضای شاغل انفرادی باشد. در برخی موارد، حسابرس ممکن است علاوه امضا، ملزم باشد در گزارش حسابرس به شماره عضویت خود در نهاد حرفه ای نیز اشاره کند.

ت-۵۱. در برخی موارد، اجازه استفاده از امضای الکترونیکی در گزارش حسابرس ممکن است در قوانین یا مقررات پپیش بینی شده باشد. تاریخ گزارش حسابرس (رک: بند ۴۵)

ت-۵۲. تاریخ گزارش حسابرس، استفاده کنندگان را آگاه میسازد که حسابرس اثر رویدادها و معاملاتی را که تا آن تاریخ روی داده و وی از آنها مطلع شده است، مورد توجه قرار داده است. مسئولیت حسابرس در رویدادها و معاملات واقع شده پس از تاریخ گزارش حسابرس در استاندارد مطرح شده است.

ت -۵۳. از آنجا که اظهار نظر حسابرس نسبت به صورتهای مالی ارائه میشود و مسئولیت صورتهای مالی با هیئت مدیره (یا ارکان مشابه آن) است، لذا حسابرس تا زمانیکه صورتهای مالی، شامل یادداشتهای توضیحی آن، به طور کامل تهیه نشود و هیئت مدیره (یا ارکان مشابه آن) مسئولیت آنها را نپذیرد، در موقعیتی نخواهد بود که نتیجه گیری کند شواهد حسابرسی کافی و مناسب کسب شده است.

 

ت -۵۴. در قوانین و مقررات شخص یا اشخاصی (نظیر هیئت مدیره) که مسئول نتیجه گیری در این خصوص است که آیا صورتهای مالی، شامل یادداشتهای توضیحی آن، به طور کامل تهیه شده اند یا خیر، و فرایندهای ضروری تایید کدامند، مشخص شده است.

بدیهی است قبل از تاریخ گذاری گزارش حسابرس نسبت به صورتهای مالی، شواهد گویای تایید صورتهای مالی کسب میشود.

 

ت-55. منظور از تاریخ تایید صورتهای مالی تاریخی است که مجموعه کامل صورتهای مالی، شامل یادداشتهای توضیحی آن، تهیه شده و اشخاص مسئول در واحد تجاری مسئولیت این صورتهای مالی را پذیرفته اند.

 

تجویز ساختار و جمله بندی گزارش حسابرس در قوانین و مقررات (رک: بند ۴۶)
ت - ۵۶. طبق استاندارد ۲۰۰، حسابرس ممکن است علاوه بر استانداردهای حسابرسی، ملزم به رعایت الزامات قانونی یا مقرراتی باشد. هنگامی که تفاوتهای موجود بین الزامات قانونی یا مقرراتی و استانداردهای حسابرسی به ساختار و جمله بندی گزارش حسابرس مربوط میشود، الزامات مندرج در بندهای ۴۶ الف تا ۴۶-ژ بیانگر حداقل اجزایی است که باید در گزارش حسابرس درج شود تا بتوان در آن به استانداردهای حسابرسی اشاره نمود.

در این شرایط، نیازی نیست آندسته از الزامات مندرج در بندهای ۲۱ تا ۴۵ که در بندهای ۴۶ الف تا ۴۶ژ مطرح نشده است، برای مثال ترتیب بخشهای اظهار نظر و مبانی اظهار نظر، رعایت شود.

ت -۵۷. در مواردی که الزامات قانونی یا مقرراتی با استانداردهای حسابرسی در تضاد نیست، ساختار و جمله بندی الزامی طبق بندهای ۲۱ تا ۴۵ این استاندارد به استفاده کنندگان گزارش حسابرس در تشخیص آسان تر گزارش حسابرس بـه عنوان نتیجه یک کار حسابرسی که طبق استانداردهای حسابرسی انجام شد شده است، کمک می کند.

 

اطلاعات الزامی طبق استاندارد ۷۰۱ (رک: بند ۴۶-ح)
ت-۵۸. قوانین یا مقررات ممکن است حسابرس را به ارائه اطلاعات دیگری در مورد حسابرسی انجام شده ملزم نماید، کـه این اطلاعات ممکن است شامل اطلاعاتی سازگار با اهداف استاندارد ۷۰۱ باشد، یا ممکن است ماهیت و محتوای اطلاع رسانی در مورد چنین موضوعاتی را تجویز کند.

ت - ۵۹. استانداردهای حسابرسی، قوانین یا مقررات حاکم بر حسابرسی صورتهای مالی را نقض نمی کند. در موارد کاربرد استاندارد ۷۰۱، اشاره به استانداردهای حسابرسی در گزارش حسابرس فقط در صورتی می تواند انجام شود که، بـا رعایت قوانین یا مقررات، بخش الزامی طبق بند ۴۶ح این استاندارد با الزامات گزارشگری استاندارد ۷۰۱ در تضاد نباشد.

در چنین شرایطی، ممکن است لازم باشد حسابرس جنبه های خاصی از اطلاع رسانی مسائل عمده حسابرسی در گزارش حسابرس را که طبق استاندارد ۷۰۱ الزامی شده است، برای نمونه، از طریق موارد زیر تعدیل کند:

 

•  تعديل عنوان "مسائل عمده حسابرسی“، چنانچه قوانین یا مقررات، سرفصل خاصی را تجویز کرده باشد؛
• توضیح دلایل ارائه اطلاعاتی که به موجب قوانین یا مقررات درج آنها در گزارش حسابرس الزامی گردیده است، برای مثال، با ارجاع به قوانین یا مقررات مربوط و توصیف چگونگی ارتباط اطلاعات مذکور با مسائل عمده حسابرسی؛ و 
• در مواردی که در قوانین یا مقررات، ماهیت و میزان توصیف مسائل عمده حسابرسی تجویز شده است، افزودن اطلاعات تجویز شده به منظور دستیابی به توصیفی کامل از مسائل عمده حسابرسی به نحوی که با الزام مندرج در بند ۱۳ استاندارد ۷۰۱ سازگار باشد.

ملاحظات خاص در حسابرسی واحدهای بخش عمومی
ت - ۶۰. حسابرسان واحدهای بخش عمومی نیز ممکن است این توانایی را داشته باشند که طبق قوانین یا مقررات، موضوعات خاصی را در گزارش حسابرس یا در یک گزارش تکمیلی به صورت عمومی گزارش کنند که این موضوعات ممکن است شامل اطلاعاتی سازگار با اهداف استاندارد ۷۰۱ باشند.

در چنین شرایطی، حسابرس ممکن است ناچار شود جنبه های خاصی از اطلاع رسانی مسائل عمده حسابرسی را که طبق استاندارد ۷۰۱ الزامی شده است تعدیل کند یا در گزارش حسابرس به توصیف آن موضوع در گزارش تکمیلی مذکور اشاره کند.

گزارش حسابرس در مورد حسابرسی انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی ایران و استانداردهای بین المللی حسابرسی (رک: بند ۴۷)

ت-۶۱. زمانی که حسابرس ضمن رعایت استانداردهای حسابرسی ایران، استانداردهای بین المللی حسابرسی را نیز رعایت کرده باشد، می تواند در گزارش حسابرس به انجام حسابرسی طبق استانداردهای بین المللی حسابرسی و استانداردهای حسابرسی ایران یا هر دو اشاره کند.

ت-۶۲. اگر بین الزامات استانداردهای بین المللی حسابرسی و الزامات استانداردهای حسابرسی ایران تضادی وجود داشته باشد که منجر به ارائه اظهار نظری متفاوت میشود یا سبب حذف بندهای تأکید بر مطلب خاص یا سایر بندهای توضیحی از گزارش حسابرس شود، که در شرایط خاص آن کار طبق استانداردهای بین المللی حسابرسی ملزم به درج آنها است،  اشاره همزمان به استانداردهای بین المللی حسابرسی و استانداردهای حسابرسی ایران مناسب نیست.

در این حالت گزارش حسابرس فقط به استانداردهای بین المللی حسابرسی یا استانداردهای حسابرسی ایران اشاره می کند که طبق آن گزارش حسابرس تهیه شده است.

اطلاعات مکمل همراه صورتهای مالی (رک: بندهای ۴۹ و ۵۰)
ت -۶۳. در برخی شرایط، واحد تجاری ممکن است طبق ،قانون مقررات یا استانداردها، یا به صورت داوطلبانه، اطلاعات تکمیلی را که طبق چارچوب گزارشگری مالی مربوط الزامی نیست، همراه با صورتهای مالی ارائه کند.

برای مثال، چنین اطلاعاتی ممکن است به منظور درک بهتر چارچوب گزارشگری مالی مربوط توسط استفاده کنندگان یا برای توصیف اقلام خاص صورتهای مالی ارائه شود. چنین اطلاعاتی معمولاً به شکل جداول پیوست یا به صورت یادداشتهای جداگانه ارائه می شود.

 

ت - ۶۴. طبق بند ۴۹ استاندارد، اظهارنظر حسابرس، اطلاعات مکملی را که به دلیل ماهیت و نحوه ارائه آن، بخش جدائی ناپذیر صورتهای مالی قلمداد می شود، در بر می گیرد. این ارزیابی نیازمند اعمال قضاوت حرفه ای است. برای مثال:

 

• زمانی که یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی، حاوی یادداشت یا صورت تطبیقی درباره میزان رعایت چارچوب گزارشگری مالی دیگری در صورتهای مالی است، حسابرس ممکن است این مورد را به عنوان اطلاعات مکملی تلقی کند که به روشنی از صورتهای مالی قابل تفکیک نیست. همچنین اظهارنظر حسابرس، یادداشتها یا جداول پیوستی را که به صورتهای مالی عطف متقابل دارند، نیز پوشش میدهد.
•  زمانی که یک حساب سود و زیانی که اقلام خاصی از مخارج را مازاد بر الزامات افشای استانداردهای حسابداری افشا می کند به صورت جدولی جداگانه به پیوست صورتهای مالی ارائه شده باشد، حسابرس ممکن است این اطلاعات را به عنوان اطلاعات مکملی تلقی کند که به روشنی از صورتهای مالی قابل تفکیک است.

 

ت-۶۵. زمانی که یادداشتهای توضیحی اشاره شده در گزارش حسابرس شامل یادداشتهای مربوط به اطلاعات مکمل نیز می شود، نیازی نیست در گزارش حسابرس به طور مشخص به اطلاعات مکمل تحت پوشش اظهارنظر حسابرس اشاره شود.

 

ت -۶۶. ارائه و حسابرسی اطلاعات مکمل در صورتهای مالی ممکن است منشا قانونی یا مقرراتی نداشته باشد و در چنین شرایطی ممکن است مدیران اجرایی از حسابرس بخواهند اطلاعات مکمل را در دامنه حسابرسی صورتهای مالی قرار ندهد.

 

ت -۶۷. ارزیابی حسابرس از اینکه آیا اطلاعات مکمل حسابرسی نشده به گونه ای ارائه شده است که چنین شبهه ای را ایجاد نکند که تحت پوشش اظهارنظر حسابرس قرار میگیرد، با توجه به عوامل مؤثر نظیر محل ارائه اطلاعات مکمل حسابرسی نشده و سایر اطلاعات مکمل حسابرسی شده، و اینکه آیا این اطلاعات به صورت شفاف برچسب «حسابرسی نشده» خورده است یا خیر، صورت می گیرد.

ت -۶۸. مدیران اجرایی میتوانند با انجام اقداماتی نظیر موارد زیر، نحوه ارائه اطلاعات مکمل حسابرسی نشده ای را که ممکن است به اشتباه تصور شود حسابرسی شده اند تغییر دهد:

 

 

• حذف هرگونه عطف متقابل بین صورتهای مالی حسابرسی شده و جداول پیوست یا یادداشتهای حسابرسی نشده به گونه ای که مرز بین اطلاعات حسابرسی شده و حسابرسی نشده به اندازه کافی روشن باشد.
• قرار دادن اطلاعات مکمل حسابرسی نشده در مجموعه ای جدا از صورتهای مالی یا، در شرایطی که این کار میسر نیست، حداقل قرار دادن همه یادداشت های «حسابرسی نشده». همراه یکدیگر در انتهای یادداشت های توضیحی صورتهای مالی و مشخص کردن آنها با عنوان "حسابرسی نشده یادداشتهای حسابرسی نشده ای که با یادداشت های حسابرسی شده ادغام شده باشند، ممکن است به اشتباه به عنوان حسابرسی شده قلمداد شوند.

 

ت-۶۹. این واقعیت که اطلاعات مکمل، حسابرسی نشده است، رافع مسئولیت حسابرس به شرحی که در استاندارد ۷۲۰ توصیف شده است، نمی باشد.