فهرست مندرجات 

	بند
کلیات
دامنه کاربرد	1-2
تاریخ اجرا	3
هدف	4
تعاریف	5
الزامات
شواهد حسابرسی کافی و مناسب	6
اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی	7-9
انتخاب اقلام برای آزمون به منظور کسب شواهد حسابرسی	10
تناقض در شواهد حسابرسی یا تردید نسبت به قابلیت اتکای آن	11
توضیحات کاربردی
شواهد حسابرسی کافی و مناسب	ت-1تا ت-25
اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی	ت-26تا ت-51
انتخاب اقلام برای آزمون به منظور کسب شواهد حسابرسی	ت-52تا ت-56
تناقض در شواهد حسابرسی یا تردید نسبت به قابلیت اتکای آن	ت-57

این استاندارد باید همراه با استاندارد حسابرسی ۲۰۰ "اهداف کلی حسابرس مستقل و انجام حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی“ مطالعه شود.

 

کلیات
دامنه کاربرد
1. این استاندارد، شواهد حسابرسی مورد استفاده در حسابرسی صورتهای مالی را تشریح میکند، و به مسئولیت حسابرس در خصوص طراحی و اجرای روشهای حسابرسی جهت کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب می پردازد به گونه ای که این شواهد پشتوانه نتیجه گیریهای معقولی باشد که مبنای اظهار نظر وی قرار می گیرد.

2. این استاندارد در مورد تمام شواهد حسابرسی کسب شده در جریان انجام حسابرسی کاربرد دارد. سایر استانداردهای حسابرسی به جنبه های خاصی از حسابرسی (برای مثال استاندارد ۳۱۵)، شواهد حسابرسی کسب شده در ارتباط با موضوعی خاص (برای مثال، استاندارد ۵۷۰)، روشهای خاص کسب شواهد حسابرسی (برای مثال استاندارد ۵۲۰)، و ارزیابی اینکه آیا شواهد حسابرسی کافی و مناسب کسب شده است یا خیر استانداردهای ۴۲۰۰ و ۵۳۳۰) می پردازند.

 

تاریخ اجرا
3. این استاندارد برای حسابرسی صورتهای مالی که دوره مالی آنها از اول فروردین ۱۳۹۵ و پس از آن شروع میشود، لازم الاجراست.

 

هدف

4. هدف حسابرس، طراحی و اجرای روشهای حسابرسی به گونه ای است که بتواند شواهد حسابرسی کافی و مناسب پشتوانه نتیجه گیریهایی معقول که مبنای اظهار نظر وی قرار میگیرد، را کسب کند.

 

تعاریف

5. در این استاندارد، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:

 

الف ـ سوابق حسابداری- ثبتهای حسابداری و سوابق پشتیبان نظیر مدارک دریافت و پرداخت و سوابق انتقالات الکترونیکی وجوه، صورتحسابها، قراردادها، دفاتر، روزنامه کل و معین، و سایر تعدیلات مربوط به صورتهای مالی که در دفاتر حسابداری منعکس نشده است، و سوابقی نظیر کاربرگهای دستی و الکترونیکی پشتیبان برای تخصیص هزینه ها، محاسبات، صورت تطبيقها و موارد افشا.

 

ب - شواهد حسابرسی - اطلاعات مورد استفاده توسط حسابرس برای دستیابی به نتیجه گیریهایی است که مبنای اظهار نظر وی قرار گیرد. شواهد حسابرسی شامل اطلاعات موجود در سوابق حسابداری مبنای تهیه صورتهای مالی و سایر اطلاعات میباشد.

 

پ - کارشناس واحد تجاری - شخصی حقیقی یا حقوقی دارای تخصص در زمینه ای غیر از حسابداری یا حسابرسی که کار او در آن زمینه توسط واحد تجاری برای کمک به تهیه صورتهای مالی مورد استفاده قرار می گیرد.

ت - کافی بودن (شواهد حسابرسی) - معیار کمیت شواهد حسابرسی است. کمیت شواهد حسابرسی مورد نیاز، متأثر از ارزیابی حسابرس از خطرهای تحریف با اهمیت و همچنین کیفیت آن شواهد است.

ث - مناسب بودن (شواهد حسابرسی) - معیار کیفیت شواهد حسابرسی است که به معنای مربوط بودن و قابل اتکا بودن شواهد حسابرسی در پشتیبانی از نتیجه گیریهایی است که مبنای اظهار نظر حسابرس قرار می گیرد.

الزامات

شواهد حسابرسی کافی و مناسب
6. حسابرس باید روشهای حسابرسی را به گونه ای طراحی و اجرا کند که در شرایط موجود با هدف کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب، تناسب داشته باشد. (رک: بندهای ت-۱ تا ت-۲۵)

 

اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی

7. حسابرس هنگام طراحی و اجرای روشهای حسابرسی باید به مربوط بودن و قابل اتکا بودن اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی توجه کند (رک بندهای ت۲۶- تا ت-۳۳)

8. اگر اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی، توسط کارشناس واحد تجاری یا با استفاده از کار وی تهیه شده باشد، حسابرس در حد ضرورت و با توجه به میزان اهمیت کار آن کارشناس برای اهداف حسابرس باید: (رک بندهای ت۳۴ تا ت۳۶)

 

الف - صلاحیت تواناییها و بی طرفی آن کارشناس را ارزیابی کند (رک بندهای ت۳۷ تا ت-۴۳)

 

ب - از کار آن کارشناس شناخت کسب کند (رک بندهای ت۴۴ تا ت-۴۷)

پ - مناسب بودن کار آن کارشناس به عنوان شواهد حسابرسی پشتوانه ادعای مربوط را ارزیابی کند. (رک: بند ت-۴۸)

 

9. حسابرس هنگام استفاده از اطلاعات تهیه شده توسط واحد تجاری، باید این موضوع را ارزیابی کند که آیا این اطلاعات برای اهداف حسابرس بـه اندازه کافی قابل اتکا میباشد یا خیر. وی حسب مورد میتواند با توجه به شرایط موجود، اقدامات زیر را انجام دهد:

الف - کسب شواهد حسابرسی در مورد صحت و کامل بودن اطلاعات مذکور، و (رک: بندهای ت۴۹ و ت-۵۰)

ب - ارزیابی اینکه آیا اطلاعات مزبور برای اهداف حسابرس به میزان کافی دقیق و حاوی جزئیات میباشد یا خیر. (رک: بند ت-۵۱)

 

انتخاب اقلام برای آزمون به منظور کسب شواهد حسابرسی

10. هنگام طراحی آزمون کنترلها و آزمون جزئیات، حسابرس باید شیوه های انتخاب اقلام برای آزمون را به گونه ای تعیین کنـد کـه بـرای دستیابی به هدف روش حسابرسی، اثر بخش باشند (رک: بندهای ت-۵۲ تا ت-۵۶)

 

تناقض در شواهد حسابرسی یا تردید نسبت به قابلیت اتکای آن
۱۱. چنانچه:

الف ـ شواهد حسابرسی کسب شده از یک منبع با شواهد حسابرسی کسب شده از منابع دیگر در تناقض باشد، یا

ب - حسابرس در مورد قابل اتکا بودن اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی تردید داشته باشد،

حسابرس باید تعیین کند که چه تغییراتی (شامل تعدیل یا افزایش) در روشهای حسابرسی برای حل و فصل موضوع لازم است، و اثر احتمالی این موضوع را بر سایر جنبه های حسابرسی مورد توجه قرار دهد. (رک: بند ت-۵۷)

***

توضیحات کاربردی
شواهد حسابرسی کافی و مناسب (رک: بند ٦)
ت -۱. وجود شواهد حسابرسی برای پشتیبانی از اظهار نظر و گزارش حسابرس، ضروری است. شواهد حسابرسی ماهیت انباشت شونده دارند و اساساً بـا اجرای روشهای حسابرسی در جریان حسابرسی کسب میشوند. شواهد حسابرسی، همچنین ممکن است شامل اطلاعات کسب شده از سایر منابع، مانند حسابرسیهای قبلی (مشروط به آن که حسابرس مشخص کند که آیا از زمان حسابرسی قبلی تغییراتی رخ داده است که بتواند مربوط بودن آن اطلاعات را برای حسابرسی جاری تحت تأثیر قرار دهد یا خیر) یا روشهای کنترل کیفیت مؤسسه حسابرسی برای پذیرش صاحبکار جدید یا ادامه همکاری با صاحبکار قبلی باشد.

علاوه بر سایر منابع درون سازمانی و برون سازمانی، سوابق حسابداری واحد تجاری، یکی از منابع مهم کسب شواهد حسابرسی است. همچنین اطلاعاتی که به عنوان شواهد حسابرسی مورد استفاده قرار می گیرد، ممکن است توسط کارشناس واحد تجاری یا با استفاده از کار وی تهیه شده باشد. شواهد حسابرسی هم شامل اطلاعاتی است که ادعاهای مدیریت را پشتیبانی و تأیید می کند، و هم شامل اطلاعاتی است که آن ادعاها را نقض میکند. به علاوه، در برخی موارد عدم دسترسی به اطلاعات (برای مثال، خودداری مدیران اجرایی از تأیید موضوع درخواست شده) نیز توسط حسابرس به عنوان شواهد حسابرسی محسوب می شود.

 

ت-2. کسب شواهد حسابرسی و ارزیابی آن، بخش عمده کار حسابرس را برای ارائه اظهار نظر تشکیل میدهد. روشهای حسابرسی برای کسب شواهد می تواند علاوه بر پرس و جو، شامل وارسی، مشاهده، دریافت تأییدیه، محاسبه مجدد، اجرای مجدد، یا روشهای تحلیلی باشد که غالباً ترکیبی از ایــن روشها بکار گرفته می شود.

اگرچه پرس و جو ممکن است شواهد حسابرسی مهمی فراهم کند، و حتی شواهدی از وجود یک تحریـف بـه دسـت دهد، اما معمولاً به تنهایی فراهم کننده شواهد حسابرسی کافی از نبود تحریف با اهمیت در سطح ادعاها یا اثر بخشی کارکرد کنترلها نیست.

 

ت-3. همانطور که در استاندارد 200، تشریح شده است، اطمینان معقول زمانی بدست می آید که حسابرس شواهد حسابرسی کافی و مناسب را برای کاهش خطر حسابرسی، یعنی خطر اظهار نظر نامناسب حسابرس نسبت به صورتهای مالی حاوی تحریف با اهمیت، به یک سطح پایین قابل قبول کسب کند.

ت -۴. کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسی با یکدیگر ارتباط متقابل دارند. کافی بودن، معیار کمیت شواهد حسابرسی است. مقدار شواهد حسابرسی مورد نیاز، تحت تأثیر ارزیابی حسابرس از خطرهای تحریف با اهمیت (هر قدر خطرهای ارزیابی شده بالاتر باشد، به زیاد شواهد حسابرسی بیشتری لازم است) و همچنین کیفیت این شواهد (هر قدر کیفیت بالاتر باشد، ممکن است شواهد کمتری مورد نیاز باشد) قرار میگیرد.

با این حال، کسب شواهد حسابرس بیشتر، ممکن است کیفیت پایین شواهد را جبران نکند.

 

ت-5.مناسب بودن، معیار کیفیت شواهد حسابرسی است که به معنای مربوط بودن و قابل اتکا بودن شواهد پشتوانه نتیجه گیریهایی است که مبنای اظهار نظر حسابرس قرار میگیرد. قابلیت اتکای شواهد، تحت تأثیر ماهیت و منبع کسب شواهد است و به شرایط خاص کسب شواهد نیز بستگی دارد.

 

ت -۶. طبق استاندارد ۳۳۰، حسابرس باید درباره اینکه آیا شواهد حسابرسی کافی و مناسب کسب شده است یا خیر، نتیجه گیری کند. ارزیابی کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسی کسب شده برای کاهش خطر حسابرسی به یک سطح پایین قابل قبول، و در نتیجه دستیابی حسابرس به نتیجه گیریهای معقول به عنوان مبنای اظهار نظر، به قضاوت حرفه ای حسابرس بستگی دارد.

استاندارد ۲۰۰ شامل مطالبی راجع به موضوعاتی نظیر ماهیت روشهای حسابرسی، به موقع بودن گزارشگری مالی و توازن بین هزینه و منفعت است که هنگام اعمال قضاوت حرفه ای حسابرس در مورد کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسی کسب شده، عواملی مربوط تلقی می شوند.

 

منابع شواهد حسابرسی
ت-7. برخی شواهد حسابرسی از طریق اجرای روشهای حسابرسی مورد استفاده در آزمون سوابق حسابداری، نظیر تجزیه و تحلیل و بررسی، اجرای مجدد روشهای انجام شده در فرایند گزارشگری مالی و تطبیق انواع اطلاعات مرتبط و کاربردهای همان اطلاعات، کسب می شوند. حسابرس با اجرای چنین روشهایی ممکن است به این نتیجه برسد که سوابق حسابداری دارای سازگاری درونی هستند و با صورتهای مالی همخوانی دارند.

ت-8. معمولاً شواهد حسابرسی سازگار کسب شده از منابع مختلف یا با ماهیت متفاوت، نسبت به شواهد حسابرسی که به تنهایی مورد توجه قرار میگیرند، اطمینان بیشتری فراهم میکنند. برای مثال، اطلاعات مؤید کسب شده از منبعی مستقل از واحد تجاری ممکن است اطمینان حسابرس را نسبت به شواهد حسابرسی ایجاد شده در واحد تجاری نظیر شواهد حاصل از سوابق حسابداری، خلاصه مذاکرات یا اظهارات مدیران اجرایی، افزایش دهد.

 

ت-9. اطلاعات حاصل از منابع مستقل از واحد تجاری که حسابرس میتواند از آنها به عنوان شواهد حسابرسی استفاده کند ممکن است شامل تأییدیه های دریافتی از اشخاص ثالث، گزارشهای تحلیلگران، و داده های قابل مقایسه در مورد رقبا باشد.

روشهای حسابرسی برای کسب شواهد حسابرسی

ت-۱۰. همانطور که در استانداردهای ۳۱۵ و ۳۳۰ الزامی شده و توضیحات بیشتری نیز ارائه شده است، با اجرای روشهای زیر میتوان به شواهد حسابرسی لازم برای کسب نتیجه گیریهای معقولی که مبنای اظهار نظر حسابرس قرار می گیرد، دست یافت:

الف - روشهای ارزیابی خطر، و

ب- روشهای حسابرسی لازم شامل:

 

1. آزمون کنترلها، هنگامی که انجام آن طبق استانداردهای حسابرسی الزامی شده است یا هنگامی که حسابرس به طور اختیاری آن را انجام میدهد، و
2.  آزمونهای محتوا، شامل آزمون جزئیات و روشهای تحلیلی

 

ت-۱۱. روشهای حسابرسی توصیف شده در بندهای ت۱۴- تات-۲۵، حسب مورد میتواند به عنوان روشهای ارزیابی خطر، آزمون کنترلها یا آزمونهای محتوا، مورد استفاده قرار گیرد. همانطور که در استاندارد ۳۳۰ تشریح شده است، در شرایطی که حسابرس بخواهد از شواهد حسابرسی کسب شده در حسابرسیهای قبلی به عنوان شواهد حسابرسی مناسب برای دوره جاری استفاده کند باید روشهای حسابرسی لازم را برای اطمینان یافتن از استمرار سودمندی آن شواهد اجرا کند.

ت-۱۲. ماهیت و زمانبندی اجرای روشهای حسابرسی مورد استفاده ممکن است تحت تاثیر این واقعیت قرار گیرد که برخی داده های حسابداری و سایر اطلاعات ممکن است تنها به صورت الکترونیکی یا فقط در مقطع زمانی یا دوره های خاصی در دسترس باشد. برای مثال، مدارک اولیه، نظیر صورتحسابها و سفارشهای خرید، ممکن است هنگامی که واحد تجاری از تجارت الکترونیکی استفاده کند فقط به شکل می الکترونیکی وجود داشته باشند، یا ممکن است هنگامی که واحد تجاری از سیستمهای پردازش تصویری برای تسهیل ذخیره سازی دسترسی می کند بعد از اسکن شدن معدوم شوند.


ت-۱۳. برخی اطلاعات الکترونیکی ممکن است پس از گذشت دوره زمانی خاصی قابل بازیابی نباشند، برای مثال، در مواردی که پرونده ها و یا از پرونده های قبلی نسخه پشتیبان تهیه نمیشود. در این صورت، حسابرس ممکن است در اثر رویه های واحد تجاری در خصوص حفظ داده ها، لازم بداند که از واحد تجاری درخواست کند برخی از اطلاعات را برای بررسی وی نگهداری کند یا روشهای حسابرسی را در زمانی که اطلاعات در دسترس است، اجرا کند.

 

وارسی
ت-۱۴. وارسی شامل رسیدگی به سوابق یا مدارک درون سازمانی یا برون سازمانی، اعم از سوابق یا مدارک به شکل کاغذی، الکترونیکی یا اشکال دیگر، و نیز بررسی فیزیکی داراییهاست. وارسی سوابق و مدارک، شواهد حسابرسی با درجات متفاوتی از قابلیت اتکا فراهم می کند. تفاوت در قابلیت اتکای شواهد به ماهیت و منبع آنها و در مورد سوابق و مدارک درون سازمانی به اثر بخشی کنترلهای حاکم بر ایجاد آنها بستگی
دارد. نمونه ای از کاربرد وارسی در آزمون کنترلها، وارسی سوابق یا مدارک برای کسب شواهد مربوط به تصویب معاملات است.

 

ت-15. برخی مستندات مانند اوراق بهادار، شواهد حسابرسی مستقیمی از وجود یک دارایی فراهم می کند، وارسی این قبیل مستندات، لزوماً فراهم کننده شواهد حسابرسی مربوط به مالکیت یا ارزش نیست. افزون بر این، وارسی یک قرارداد میتواند شواهدی را درباره کاربرد رویه های حسابداری، مانند نحوه شناخت درآمد، فراهم آورد.

 

ت-۱۶. وارسی داراییهای مشهود میتواند شواهد حسابرسی قابل اتکایی را درباره وجود آنها فراهم کند، اما لزوماً نمی تواند در مورد حقوق و تعهدات واحد تجاری یا ارزشیابی داراییها، شواهد حسابرسی قابل اتکایی فراهم کند. وارسی اقلام موجودی مواد و کالا . مولاً همزمان با مشاهده شمارش آنها انجام می شود.

 

مشاهده
ت- ۱۷. مشاهده به معنای نظاره کردن یک فرایند یا روش در حال اجرا توسط دیگران است. نظارت حسابرس بر شمارش موجودی مواد و کالا توسط کارکنان واحد تجاری یا مشاهده اجرای فعالیتهای کنترلی، نمونه هایی از مشاهده است.

مشاهده، شواهدی را در خصوص عملکرد یک فرایند یا روش فراهم می کند، اما، به دلیل محدود بودن آن به مقطع زمانی مشاهده و اثر احتمالی آن بر چگونگی اجرای فرایند یا روش مورد نظر (در زمان مشاهده)، با محدودیت همراه است. راهنمایی بیشتر درباره نظارت بر شمارش موجودی مواد و کالا در استاندارد ۵۰۱، ارائه شده است.

تأییدیه های برون سازمانی

ت-۱۸. تأییدیه های برون سازمانی بیانگر شواهد حسابرسی است که حسابرس به طور مکتوب و مستقیم از اشخاص ثالث (مخاطبان تأییدیه هـا)، به شکل کاغذی، الکترونیکی یا طرق دیگر کسب میکند.

در بررسی ادعاهای مربوط به مانده حسابهای خاص و اجزای آنها، تأییدیه های برون سازمانی اغلب مربوط محسوب میشود با این وجود، نباید این روش فقط محدود به مانده حسابها شود. برای مثال، حسابرس ممکن است در مورد شرایط قراردادها یا معاملات واحد تجاری با اشخاص ثالث، درخواست تأییدیه ارسال کند. درخواست تأییدیه ممکن است برای پاسـخ بـه ایــن موضوع طراحی شده باشد که آیا تغییراتی در قراردادها انجام شده است یا خیر، و در صورت مثبت بودن پاسخ، جزئیات مربوط چیست.

همچنین ممکن است به منظور کسب شواهد حسابرسی در خصوص نبود شرایط خاص، از تأییدیه های برون سازمانی استفاده شود. برای مثال، نبود "توافق جنبی" که ممکن است بر شناخت درآمد اثر بگذارد. در این خصوص راهنماییهای بیشتری در استاندارد ۵۰۵ ارائه شده است.

محاسبه مجدد

ت-۱۹. محاسبه مجدد عبارتست از کنترل صحت محاسبات ریاضی موجود در سوابق و مدارک. محاسبه مجدد ممکن است به صورت دستی یا الکترونیکی انجام شود.

 

اجرای مجدد
ت-۲۰. اجرای مجدد شامل اجرای مستقل روشها یا کنترلهای واحد تجاری توسط حسابرس است.

روشهای تحلیلی
ت-۲۱. روشهای تحلیلی شامل ارزیابی اطلاعات مالی از طریق تحلیل روابط منطقی بین دادههای مالی و غیرمالی است. علاوه این، روشهای تحلیلی شامل بررسیهای لازم در صورت برخورد با نوسانات یا روابط مغایر با سایر اطلاعات مربوط یا متفاوت با مقادیر مورد انتظار به میزان قابل ملاحظه است. در این خصوص راهنماییهای بیشتری در استاندارد ۵۲۰ ارائه شده است.

 

پرس و جو
ت - ۲۲. پرس وجو به معنای جویا شدن اطلاعات از اشخاص آگاه مالی و غیرمالی درون سازمانی یا برون سازمانی است. پرس وجو روشی است کـه بـه طـور گسترده ای در حسابرسی استفاده میشود و اغلب مکمل اجرای سایر روشهای حسابرسی است.

پرس وجو می تواند طیفی از پرس وجوهای مکتوب رسمی تا پرس و جوهای شفاهی غیر رسمی را در برگیرد. ارزیابی پاسخهای حاصل از پرس وجو، جزء لاینفک فرایند پرس وجو است.

 

ت-۲۳. پاسخ پرس وجوها ممکن است اطلاعات جدیدی را برای حسابرس فراهم کند یا شواهد حسابرسی مؤیدی را در اختیار وی قرار دهد. از طرف دیگر پاسخها ممکن است اطلاعاتی فراهم کند که با دیگر اطلاعات کسب شده توسط حسابرس تفاوت قابل ملاحظه ای داشته باشد، برای مثال، پرس و جوها ممکن است فراهم کننده اطلاعاتی حاکی از زیر پا گذاشتن کنترلهای داخلی توسط مدیران اجرایی باشد.

در برخی موارد، پاسخهای حاصل از پرس و جو میتواند مبنایی را برای تعدیل روشهای حسابرسی یا اجرای روشهای حسابرسی بیشتر فراهم کند.

 

ت-۲۴. اگرچه تأیید شواهد حاصل از پرس وجو، اغلب دارای اهمیت ویژه ای است اما درباره پرس و جوهای مربوط به مقاصد مدیران اجرایی، ممکن است اطلاعات در دسترس برای پشتیبانی از این مقاصد، محدود باشد. در این گونه موارد، آگاهی از عملکرد گذشته مدیران اجرایی از لحاظ اجرای مقاصد بیان شده آنها در خصوص داراییها یا بدهیها، دلایل ابراز شده توسط مدیران اجرایی برای انتخاب یک شیوه عمل خاص و توانایی مدیران اجرایی برای ادامه آن، میتواند اطلاعات مربوطی را برای تأیید شواهد کسب شده از طریق پرس وجو فراهم کند.

 

ت-۲۵. حسابرس در خصوص برخی موضوعات ممکن است دریافت تأییدیه کتبی از مدیران اجرایی و در صورت لزوم، ارکان راهبری را برای تأیید پاسخهای داده شده به پرس و جوهای شفاهی ضروری تشخیص دهد. در این خصوص، راهنماییهای بیشتری در استاندارد ۱۵۸۰ ارائه شده است.

 

اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی

مربوط بودن و قابل اتکا بودن (رک: بند ۷)
ت-۲۶. همانطور که در بندت ۱- بیان شد، هر چند شواهد حسابرسی اساساً از روشهای حسابرسی اجرا شده در جریان حسابرسی کسب می شود، اما ممکن است همچنین شامل اطلاعات کسب شده از سایر منابع نظیر حسابرسیهای قبلی، در شرایط خاص و روشهای کنترل کیفیت مؤسسه برای پذیرش و ادامه کار نیز باشد کیفیت همه شواهد حسابرسی تحت تاثیر مربوط بودن و قابل اتکا بودن اطلاعاتی است که مبنا قرار می گیرد.
 

مربوط بودن
ت-۲۷. مربوط بودن به وجود ارتباط منطقی با هدف روشهای حسابرسی و، در صورت لزوم، ادعای مورد نظر، یا تأثیر گذاری بر آن هدف یا ادعا، اشاره دارد. مربوط بودن اطلاعاتی که به عنوان شواهد حسابرسی استفاده میشود، ممکن است تحت تأثیر سمت و سوی آزمون باشد.

برای مثال، در صورتیکه هدف روش حسابرسی، آزمون بیش نمایی در خصوص وجود یا ارزشیابی حسابهای پرداختنی باشد، آزمون حسابهای پرداختنی ثبت شده ممکن است یک روش حسابرسی مربوط به حساب آید.

از سوی دیگر، اگر هدف آزمون کم نمایی در خصوص وجود یا ارزشیابی حسابهای پرداختنی باشد، آزمون حسابهای پرداختنی ثبت شده، مربوط نمیباشد اما آزمون اطلاعاتی نظیر پرداختهای بعدی، صورتحسابهای پرداخت نشده، تأییدیه های دریافتی از تأمین کنندگان کالا و خدمات و گزارشهای دریافت کالا ممکن است مربوط باشد.

ت -۲۸. یک مجموعه خاص از روشهای حسابرسی ممکن است فراهم کننده شواهد حسابرسی باشد که در خصوص ادعایی خاص مربوط و در خصوص ادعایی دیگر غیر مربوط باشد. برای مثال، وارسی اسناد مربوط به وصول حسابهای دریافتنی پس از پایان دوره ممکن است شواهد حسابرسی را در خصوص وجود و ارزشیابی فراهم آورد، اما الزاماً به ادعای انقطاع زمانی مربوط نیست.

به همین ترتیب، کسب شواهد حسابرسی در خصوص ادعایی خاص، برای مثال، وجود موجودیها جایگزینی برای کسب شواهد حسابرسی در خصوص ادعای دیگری مانند ارزشیابی آن موجودیها نمی باشد. از طرف دیگر، کسب شواهد حسابرسی از منابع مختلف یا با ماهیت متفاوت ممکن است اغلب برای یک ادعای خاص، مربوط باشد.

 

ت-۲۹. آزمون کنترلها برای ارزیابی اثر بخشی کارکرد کنترلها در پیشگیری، یا کشف و اصلاح تحریفهای با اهمیت در سطح ادعا طراحی می شود. طراحی آزمون کنترلها برای کسب شواهد حسابرسی مربوط، هم شامل تشخیص شرایطی (ویژگیها یا خصوصیاتی) است که بیانگر عملکرد یک کنترل است، و هم شرایط مشخص کننده انحراف از عملکرد مناسب کنترلها است. سپس حسابرس می تواند وجود یـا نبود این شرایط را آزمون کند.

ت- ۳۰. آزمونهای محتوا برای کشف تحریفهای با اهمیت در سطح ادعا طراحی میشود. این آزمونها شامل آزمون جزئیات و روشهای تحلیلی است. طراحی آزمونهای محتوا شامل تشخیص شرایط مرتبط با هدف این آزمون است که شامل تحریف در ادعای مربوط می شود.

قابل اتکا بودن

ت-۳۱. قابل اتکا بودن اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی و به تبع آن، شواهد حسابرسی، تحت تاثیر منبع و ماهیت و شرایط کسب آنها، است و شامل کنترلهای حاکم بر تهیه و حفظ آنها در موارد مربوط می شود. بنابراین، در مورد قابل اتکا بودن انواع گوناگون شواهد حسابرسی می توان قواعد کلی را مطرح کرد، اما این قواعد همواره موارد استثنای مهمی دارد.

حتی در مواردی که مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی از منابع برون سازمانی کسب میشود، ممکن است شرایطی وجود داشته باشـد کـه بـر قابل اتکا بودن آنها تأثیر بگذارد. برای مثال، اطلاعات کسب شده از منابع مستقل برون سازمانی در شرایطی که آن منبع، از موضوع مورد نظر آگاه نیست نمیتواند شواهد قابل اتکایی باشد، یا کارشناس واحد تجاری ممکن است فاقد بی طرفی باشد.

با در نظر گرفتن احتمال وجود موارد استثنایی، قواعد کلی زیر در مورد قابل اتکا بودن شواهد حسابرسی می تواند سودمند باشد:

 

• شواهد حسابرسی کسب شده از منابع مستقل برون سازمانی قابل اتکاتر است.
• شواهد حسابرسی ایجاد شده در واحد تجاری هنگامی قابل اتکاتر است که کنترلهای مرتبط با آن که توسط واحد تجاری مستقر شده است، از جمله کنترلهای حاکم بر تهیه و حفظ آنها، اثربخش باشد.
• شواهد حسابرسی که مستقیماً توسط حسابرس کسب میشود (مانند مشاهده اعمال یک کنترل) قابل اتکاتر از شواهد حسابرسی ا به طور غیر مستقیم یا از طریق استنتاج (مانند پرس و جو درباره اعمال یک کنترل) کسب می شود.
• شواهد حسابرسی مستند اعم از کاغذی، الکترونیکی یا اشکال دیگر، قابل اتکاتر از شواهد کسب شده به صورت شفاهی است (مثلاً، صورتجلسه ای که همزمان با برگزاری یک جلسه تهیه میشود قابل اتکاتر از توضیح شفاهی موضوعات بحث شده در جلسه است).
• شواهد حسابرسی که با استفاده از اصل مدارک فراهم میشود قابل اتکاتر از شواهد حسابرسی است که از طریق نسخه های کپی یا دورنگارها یا اسناد تبدیل شده به فیلم یا شکل دیجیتالی یا سایر اشکال الکترونیکی فراهم میشود، و قابل اتکا بودن آنها ممکن است به کنترلهای حاکم بر تهیه و حفظ آنها بستگی داشته باشد.

ت-۳۲. در استاندارد ۵۲۰ راهنماییهای بیشتری در مورد قابل اتکا بودن دادههای مورد استفاده برای اهداف طراحی روشهای تحلیلی به عنوان آزمونهای محتوا ارائه شده است.

ت- ۳۳. در استاندارد ۲۴۰ شرایطی مطرح شده است که در صورت وجود، حسابرس ممکن است نسبت به اعتبار یک سند، مشکوک شود.

 

قابل اتکا بودن اطلاعات تهیه شده توسط کارشناس واحد تجاری (رک: بند ۸)
ت - ۳۴. در تهیه صورتهای مالی واحد تجاری ممکن است به تخصص در زمینه ای غیر از حسابداری یا حسابرسی، نظیر محاسبات اکچوئری، ارزشیابی، یا داده های مهندسی، نیاز باشد. واحد تجاری ممکن است کارشناسانی، را در این زمینه ها بکار گیرد یا استخدام کند. تا به تخصص مورد نیاز برای تهیه صورتهای مالی دست پیدا کند. نبود چنین کارشناسانی در صورت ضرورت ،آن خطر تحریف با اهمیت را افزایش میدهد.

ت-۳۵. الزامات بند ۸ این استاندارد هنگامی کاربرد دارد که اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسی با استفاده از کار کارشناس واحد تجاری تهیه شده باشد. برای مثال، فرد یا سازمانی ممکن است در بکارگیری مدلها برای برآورد ارزش منصفانه اوراق بهادار در صورت نبود بازار فعال، برای آن اوراق تخصص داشته باشد.

اگر این فرد یا سازمان، تخصص خود را برای انجام برآوردی بکار گیرد که واحد تجاری در تهیه صورتهای مالی از آن استفاده میکند، آن فرد یا سازمان، کارشناس واحد تجاری محسوب شده و رعایت الزام بند ۸ ضرورت می یابد.

از سوی دیگر، اگر آن فرد یا سازمان صرفاً اطلاعاتی را در مورد قیمت به واحد تجاری ارائه کند که با معاملات محرمانه ای که واحد تجاری به آنها ندارد، مرتبط است و واحد تجاری از آنها در شیوه های برآورد خود استفاده کند، چنین اطلاعاتی در صورت استفاده به عنوان شواهد دسترسی حسابرسی، مشمول بند ۷ این استاندارد قرار میگیرد اما استفاده از کار کارشناس واحد تجاری محسوب نمی شود.

ت - ۳۶. ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان روشهای حسابرسی مرتبط با الزام مندرج در بند ۸ این استاندارد ممکن است متأثر از موضوعاتی نظیر موارد زیر باشد:

 

• ماهیت و پیچیدگی موضوع ارجاع شده به کارشناس واحد تجاری.
• خطرهای تحریف با اهمیت مربوط به موضوع مورد نظر.
• قابلیت دسترسی به منابع جایگزین برای کسب شواهد حسابرسی. ماهیت دامنه و اهداف کار کارشناس واحد تجاری
• اینکه کارشناس واحد تجاری در استخدام واحد تجاری است یا شخصی است که صرفاً برای ارائه خدمات مورد نظر، توسط واحد تجاری بکار گرفته شده است.
• میزان کنترل یا نفوذ مدیران اجرایی بر کار کارشناس واحد تجاری.
• اینکه آیا کارشناس واحد تجاری ملزم به رعایت استانداردهای فنی یا سایر الزامات صنعت یا حرفه است یا خیر.
• ماهیت و میزان هر گونه کنترل حاکم بر کار کارشناس واحد تجاری توسط واحد تجاری.
• تجربه و شناخت حسابرس از حوزه تخصصی کارشناس واحد تجاری.
• تجربه قبلی حسابرس از کار کارشناس واحد تجاری

صلاحیت تواناییها و بی طرفی کارشناس واحد تجاری (رک: بند ۸-الف)
ت-۳۷. صلاحیت به ماهیت و سطح تخصص کارشناس واحد تجاری مربوط می شود. تواناییها به توان کارشناس واحد تجاری در بکارگیری آن صلاحیت در شرایط موجود، مربوط میشود عوامل مؤثر بر تواناییها ممکن است برای نمونه شامل موقعیت جغرافیایی، و دسترسی به زمان و منابع باشد.

بی طرفی به آثار احتمالی مربوط می شود که جانبداری، تضاد منافع یا نفوذ سایرین ممکن است بر قضاوت حرفه ای یا تجاری کارشناس واحد تجاری اثر بگذارد. صلاحیت، تواناییها و بی طرفی کارشناس واحد تجاری، عوامل مهمی در رابطه با قابل اتکا بودن اطلاعات تهیه شده توسط کارشناس واحد تجاری است.

 

ت -۳۸ اطلاعات مربوط به صلاحیت، تواناییها و بی طرفی کارشناس واحد تجاری ممکن است از منابع متفاوتی، نظیر موارد زیر، به دست آید:

 

• تجربه شخصی حسابرس از کار قبلی آن کارشناس.
• انجام مذاکره با آن کارشناس.
• مذاکرات با افراد دیگری که با کار آن کارشناس آشنا هستند.
• آگاهی از صلاحیتهای فنی کارشناس عضویت وی در نهاد حرفه ای یا انجمن صنعت مربوط جواز کاری وی، یا سایر اشکال شناخت برون سازمانی.
•  مقالات یا کتب منتشر شده توسط آن کارشناس.
• کارشناس حسابرس، در صورت وجود که به حسابرس در کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب با توجه به اطلاعات تهیه شده توسط کارشناس واحد تجاری کمک می کند.

ت- ۳۹. موضوعات مرتبط با ارزیابی صلاحیت، تواناییها و بیطرفی کارشناس واحد تجاری شامل این موارد است که آیا کار آن کارشناس طبق استانداردهای عملکرد فنی یا سایر الزامات صنعت یا حرفه، برای مثال، استانداردهای اخلاقی و سایر الزامات عضویت در نهاد حرفه ای یا انجمن صنعت مربوط، استانداردهای معتبر نهاد صادر کننده ،جواز یا الزامات مقرر در قوانین یا مقررات است.

ت-۴۰. سایر موضوعاتی که ممکن است مربوط باشند، شامل موارد زیر است:

 

• مربوط بودن صلاحیت کارشناس واحد تجاری با موضوعی که برای آن، از کار کارشناس استفاده میشود، شامل هرگونه تخصصی که در حوزه تخصص آن کارشناس قرار میگیرد، برای مثال، یک متخصص اکچوئری خاصی ممکن است در زمینه بیمه اموال و سوانح تخصص داشته باشد اما در خصوص محاسبات حقوق بازنشستگی، تخصص محدودی داشته باشد.
• صلاحیت کارشناس واحد تجاری با توجه به الزامات حسابداری مرتبط، برای مثال، آگاهی از مفروضات و شیوه ها، شامل مدلهایی کـه بـا استانداردهای حسابداری انطباق دارد.

 

• اینکه آیا رویدادهای غیر منتظره، تغییرات در شرایط یا شواهد حسابرسی کسب شده در نتیجه اجرای روشهای حسابرسی بیانگر امکان ضرورت بررسی مجدد ارزیابی اولیه از صلاحیت، تواناییها و بیطرفی کارشناس واحد تجاری همزمان با پیشرفت فرایند حسابرسی باشد یا خیر.

 

ت-41. طیف گسترده ای از شرایط نظیر تهدیدهای ناشی از منافع شخصی، تهدیدهای ناشی از جانبداری، تهدیدهای ناشی از دوستی، تهدیدهای ناشی از کار خود، و تهدیدهای ناشی از ترس ممکن است بی طرفی را تهدید کند.

تدابیر ایمنی میتواند چنین تهدیدهایی را کاهش دهد، و ممکن است از طریق ساختارهای برون سازمانی (برای مثال، حرفه قوانین یا مقررات کارشناس واحد تجاری)، یا از طریق محیط کار کارشناس واحد تجاری برای( مثال، روشها و سیاستهای کنترل کیفیت) ایجاد شود.

ت-۴۲. اگرچه تدابیر ایمنی نمیتواند همه تهدیدهای مربوط به بی طرفی کارشناس واحد تجاری را از میان ببرد، اما تهدیدهایی نظیر تهدیدهای ناشی از جانبداری ممکن است در مورد کارشناس بکار گرفته شده توسط واحد تجاری نسبت به کارشناس در استخدام واحد تجاری اهمیت کمتری داشته باشد، و اثر بخشی تدابیر ایمنی نظیر روشها و سیاستهای کنترل کیفیت ممکن است بیشتر باشد.

از آنجا که تهدید مربوط به بی طرفی ایجاد شده توسط کارکنان واحد تجاری همیشه وجود دارد، کارشناس در استخدام واحد تجاری معمولا زیاد نمی تواند بیطرفتر از سایر کارکنان واحد تجاری باشد.

 

ت-۴۳. هنگام ارزیابی بی طرفی کارشناس بکار گرفته شده توسط واحد تجاری، ممکن است مذاکره با مدیران اجرایی و آن کارشناس در مورد منافع و روابط ایجاد کننده تهدیدها در خصوص بی طرفی کارشناس و هرگونه تدابیر ایمنی مربوط (شامل هرگونه الزام حرفه ای که در مورد آن کارشناس کاربرد دارد)، و ارزیابی اینکه آیا تدابیر ایمنی کافی است یا خیر، مربوط باشد. منافع و روابط ایجاد کننده تهدیدها می تواند شامل موارد زیر باشد:

 

• منافع مالی.
• روابط تجاری و شخصی
• مفاد سایر خدمات.

کسب شناخت از کار کارشناس واحد تجاری (رک: بند ۸-ب)
ت-۴۴. شناخت از کار کارشناس واحد تجاری شامل آگاهی از حوزه تخصصی وی میباشد. کسب شناخت از حوزه تخصصی مربوط ممکن است همزمان با تعیین این موضوع توسط حسابرس صورت گیرد که آیا وی برای ارزیابی کار کارشناس واحد تجاری تخصص دارد یا خیر، یا آیا حسابرس برای دستیابی به این هدف به کارشناس حسابرس نیاز دارد یا خیر.

 

ت - ۴۵. جنبه‌هایی از تخصص کارشناس واحد تجاری که با شناخت حسابرس مرتبط است میتواند شامل موارد زیر باشد:

 

• اینکه آیا کارشناس دارای تخصصهایی است که به حسابرسی مربوط باشد یا خیر.
• اینکه آیا کار کارشناس تابع استانداردهای حرفه ای یا سایر استانداردها، و الزامات قانونی یا مقرراتی است یا خیر.
• چه مفروضات و شیوه هایی توسط کارشناس واحد تجاری مورد استفاده قرار می گیرد، و اینکه آیا آنها به طور کلی در حوزه تخصص کارشناس پذیرفته شده اند و برای اهداف گزارشگری مالی مناسب میباشند یا خیر.
• ماهیت داده ها یا داده های درون سازمانی و برون سازمانی مورد استفاده توسط کارشناس واحد تجاری.

ت -۴۶. در مورد کارشناس واحد تجاری بکار گرفته شده توسط واحد تجاری، معمولاً یک قرارداد یا توافقنامه بین واحد تجاری و آن کارشناس وجود خواهد داشت. ارزیابی این قرارداد هنگام کسب شناخت از کار کارشناس واحد تجاری میتواند به حسابرس در تعیین مناسب بودن موارد زیر از حیث اهداف حسابرس کمک کند:

 

• ماهیت دامنه و اهداف کار آن کارشناس،
• مسئولیتها و نقشهای متقابل مدیران اجرایی و آن کارشناس، و
• ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان ارتباط بین مدیران اجرایی و آن کارشناس، شامل شکل هرگونه گزارشی که توسط آن کارشناس ارائه خواهد شد.

 

ت- ۴۷. در مورد کارشناس واحد تجاری در استخدام واحد تجاری، احتمال کمتری وجود دارد که چنین قرارداد یا توافقنامه ای وجود داشته باشد. پرس و جو از این کارشناس و دیگر مدیران اجرایی ممکن است مناسب ترین شیوه برای حسابرس جهت کسب شناخت لازم باشد.

ارزیابی مناسب بودن کار کارشناس واحد تجاری (رک: بند ۸-پ)

ت-۴۸. ملاحظات مربوط در زمان ارزیابی مناسب بودن کار کارشناس واحد تجاری به عنوان شواهد حسابرسی مرتبط با ادعای مورد نظر، می تواند شامل موارد زیر باشد:

 

• مربوط بودن و معقول بودن یافته ها و نتیجه گیریهای کارشناس، هماهنگی این یافته ها و نتیجه گیری‌ها با سایر شواهد حسابرسی، و اینکه آیا آنها به گونه ای مناسب در صورتهای مالی منعکس شده است یا خیر،
• اگر کار کارشناس شامل استفاده از مفروضات و شیوه‌های عمده باشد، مربوط بودن، و معقول بودن این مفروضات و شیوه ها، و
• اگر کار کارشناس شامل استفاده عمده از دادههای مبنا باشد، مربوط بودن کامل بودن، و صحت آن داده ها.

اطلاعات تهیه شده توسط واحد تجاری و استفاده شده برای اهداف حسابرس (رک: بندهای ۹- الف و ۹-ب)

ت - ۴۹. به منظور کسب شواهد حسابرسی قابل اتکا توسط حسابرس، لازم است اطلاعات مورد استفاده در اجرای روشهای حسابرسـی بـه میـزان کافی صحیح و کامل باشد. برای مثال، اثر بخشی حسابرسی درآمد با اعمال نرخهای استاندارد نسبت به مقادیر فروش، تحت تأثیر صحت نرخهای فروش و صحت و کامل بودن مقادیر فروش قرار میگیرد.

به همین ترتیب، اگر حسابرس بخواهد جامعه ای (برای مثال، پرداختها) را از حیث یک ویژگی خاص برای مثال، وجود مجوز آزمون کند، نتایج آزمون در صورت کامل نبودن جامعه ای که اقلام از آن انتخاب شده اند، از قابلیت اتکای کمتری برخوردار خواهد بود.

ت-۵۰. شواهد حسابرسی در خصوص صحت و کامل بودن چنین اطلاعاتی را میتوان به طور همزمان با بکارگیری روشهای حسابرسی درباره این اطلاعات کسب نمود، به شرطی که کسب شواهد مذکور، بخش لاینفک از روشهای حسابرسی باشد.

در شرایط دیگر، حسابرس ممکن است شواهد حسابرسی مربوط به صحت و کامل بودن چنین اطلاعاتی را از طریق آزمون کنترلهای حاکم بر تهیه و حفظ آن اطلاعات کسب کرده باشد. با این حال، در برخی شرایط حسابرس ممکن است به این نتیجه برسد که اجرای روشهای حسابرسی بیشتری ضرورت دارد.

 

ت-۵۱. در برخی موارد، حسابرس ممکن است بخواهد از اطلاعات تهیه شده توسط واحد تجاری برای سایر اهداف حسابرسی استفاده کند. برای مثال، حسابرس ممکن است بخواهد از معیارهای عملکرد واحد تجاری برای اهداف روشهای تحلیلی، یا از اطلاعات تهیه شده برای فعالیتهای نظارتی واحد تجاری، نظیر گزارشهای واحد حسابرسی داخلی استفاده کند.

در چنین مواردی، مناسب بودن شواهد حسابرسی کسب شده تحت تاثیر این موضوع است که آیا دقت و جزئیات این اطلاعات برای اهداف حسابرس کفایت دارد یا خیر. برای مثال، معیارهای عملکرد مورد استفاده مدیران اجرایی ممکن است برای کشف تحریفهای با اهمیت، به اندازه کافی دقیق نباشد.

 

انتخاب اقلام برای آزمون به منظور کسب شواهد حسابرسی (رک: بند ۱۰)

ت-۵۲. یک آزمون اثر بخش شواهد حسابرسی مناسب را تا میزانی فراهم می آورد که، همراه با سایر شواهد حسابرسی کسب شده یا شواهدی که قصد کسب آنها وجود دارد، برای اهداف حسابرس کافی باشد. در انتخاب اقلام برای آزمون، حسابرس باید طبق الزامات بند ۷، مربوط بودن و قابل اتکا بودن اطلاعات. مورد به عنوان شواهد حسابرسی را تعیین کند و توجه داشته باشد که سایر جنبه های اثر بخشی (کافی بودن)، نکته مهمی در انتخاب اقلام برای آزمون است.

شیوه هایی که حسابرس میتواند برای انتخاب اقلام جهت آزمون استفاده کند عبارتند از:

 

الف - انتخاب همه  (اقلام رسیدگی ۱۰۰ درصد اقلام)،
ب- انتخاب اقلام خاص، و

پ- نمونه گیری حسابرسی.
بکارگیری هر یک از این شیوه ها یا ترکیبی از آنها ممکن است بسته به شرایط خاص، برای مثال، خطرهای تحریف با اهمیت مربوط بـ ادعاهای مورد آزمون، و عملی بودن و اثر بخشی شیوههایی متفاوت، مناسب باشد.

انتخاب همه اقلام
ت-۵۳. حسابرس ممکن است به این نتیجه برسد که مناسب ترین کار، رسیدگی کل اقلام جامعه ای است که تشکیل دهنده یک گروه معاملات یا مانده حسابها (یا طبقه ای از آن جامعه) میباشد. رسیدگی ۱۰۰ درصد در مورد آزمون کنترلها بعید به نظر میرسد، با این حال، برای آزمون جزئیات رایج تر است.

رسیدگی ۱۰۰ درصد ممکن است برای مثال در موارد زیر مناسب باشد:

 

• جامعه شامل تعداد کمی از اقلام با ارزش باشد
•  خطر عمده ای وجود داشته باشد و سایر روشها نتوانند شواهد حسابرسی کافی و مناسب را فراهم بیاورند، یا
• ماهیت تکراری محاسبات یا سایر فرایندهای انجام شده به طور خودکار توسط سیستم اطلاعاتی باعث شود که رسیدگی ۱۰۰ درصد اقلام، مقرون به صرفه باشد.

 

انتخاب اقلام خاص
ت -۵۴. حسابرس ممکن است اقلام خاصی را از یک جامعه انتخاب کند. عوامل مربوط در انتخاب اقلام ممکن است شامل شناخت حسابرس از واحد تجاری، خطرهای تحریف با اهمیت ارزیابی شده، و ویژگیهای جامعه مورد آزمون باشد. انتخاب قضاوتی اقلام خاص تابعی از خطر غیر نمونه گیری است. اقلام خاص انتخاب شده ممکن است شامل موارد زیر باشند:

 

• اقلام با ارزش یا اقلام کلیدی. حسابرس ممکن است به دلیل بالا بودن ارزش یا دارا بودن سایر ویژگیها، اقلام خاصی را از جامعه انتخاب کند، برای مثال، اقلامی که مشکوک، غیر عادی، یا مستعد خطر هستند یا وقوع اشتباه در مورد آنها سابقه دارد.
•  همه اقلام بزرگتر از یک مبلغ معین. حسابرس ممکن است اقلامی را رسیدگی کند که مبلغ ثبت شده آنها بیشتر از یک مبلغ معین اسـت تـا بدین وسیله سهم بیشتری از مبلغ کل گروه معاملات یا مانده حسابها را رسیدگی کرده باشد.
• اقلام مورد نیاز برای کسب اطلاعات. حسابرس ممکن است برای کسب اطلاعات در خصوص موضوعاتی نظیر ماهیت واحد تجاری یا ماهیت معاملات، اقلامی را مورد رسیدگی قرار دهد.

ت-55. چند رسیدگی گزینشی اقلامی خاص از یک گروه معاملات یا مانده حسابها اغلب روشی کارا برای کسب شواهد حسابرسی است، اما این روش بیانگر نمونه گیری در حسابرسی نیست. نتایج روشهای حسابرسی بکار گرفته شده برای اقلام انتخابی در این روش نمی تواند قابل تعمیم به به کل جامعه مورد نظر باشد، بنابراین، رسیدگی گزینشی اقلام خاص فراهم کننده شواهد حسابرسی در مورد باقیمانده جامعه نیست.

 

نمونه گیری حسابرسی
ت - ۵۶. نمونه گیری حسابرسی، به منظور تعمیم نتایج حاصل از آزمون نمونه های انتخابی، به کل جامعه طراحی می شود. نمونه گیری حسابرسی مورد بحث قرار گرفته است.

تناقض در شواهد حسابرسی یا تردید نسبت به قابلیت اتکای آن (رک: بند ۱۱)

ت-۵۷. کسب شواهد حسابرسی از منابع گوناگون یا دارای ماهیت متفاوت ممکن است بیانگر آن باشد که یک قلـم خـاص از شواهد حسابرسی قابل اتکا نیست، نظیر مواردی که شواهد حسابرسی کسب شده از یک منبع با شواهد کسب شده از منابع دیگر متناقض است.

این حالت هنگامی مصداق می یابد که برای نمونه، پاسخ به پرس و جوها از مدیران اجرایی، حسابرسان داخلی، و سایر کارکنان بـا هـم در تناقض باشد، یا هنگامی که پاسخ به پرس و جوها از ارکان راهبری با پاسخ به پرس و جوها از مدیران اجرایی در تناقض است.

چنانچه حسابرس اطلاعاتی را شناسایی کند که با نتیجه گیری نهایی وی در خصوص یک موضوع عمده در تناقض باشد، باید طبق استاندارد ۲۳۰، الزامات مستندسازی خاصی را مورد توجه قرار دهد.