استانداردهای حسابداری بخش عمومی (دولتی)
نحوه ارائه صورتهای مالی (استاندارد 1)
آخرین اصلاحات: 1403/09/03
استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره ١
نحوه ارائه صورتهای مالی
| ردیف | فهرست مندرجات | شماره بند |
|---|---|---|
| 0 | هدف | ١ |
| 1 | دامنه کاربرد | ٥ - ٢ |
| 2 | تعاریف | ٦ |
| 3 | هدف صورتهای مالی | ٩ - ٧ |
| 4 | مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی | ١١ - ١٠ |
| 5 | اجزای صورتهای مالی | ١٢ |
| 6 | ملاحظات کلی | ٣١ - ١٣ |
| 6-1 | ارائه مطلوب و رعایت استانداردهای حسابداری بخش عمومی | ١٩ - ١٣ |
| 6-2 | مبنای تعهدی | ٢١ - ٢٠ |
| 6-3 | ثبات رویه در نحوه ارائه | ٢٢ |
| 6-4 | اهمیت و تجمیع | ٢٥ - ٢٣ |
| 6-5 | تهاتر | ٢٧ - ٢٦ |
| 6-6 | اطلاعات مقایسه‌ای | ٣١ - ٢٨ |
| 7 | ساختار و محتوا | ٤١ - ٣٢ |
| 7-1 | مقدمه | ٣٣ -٣٢ |
| 7-2 | تشخیص صورتهای مالی | ٣٧ - ٣٤ |
| 7-3 | دوره گزارشگری | ٣٩ - ٣٨ |
| 7-4 | به موقع بودن | ٤٠ |
| 8 | صورت وضعیت مالی | ٥٩ - ٤١ |
| 8-1 | تمایز بین جاری و غیرجاری | ٤٦ - ٤١ |
| 8-2 | داراییهای جاری | ٤٨ - ٤٧ |
| 8-3 | بدهیهای جاری | ٥٢ - ٤٩ |
| 8-4 | اطلاعاتی که در صورت وضعیت مالی ارائه می‌شود | ٥٧ -٥٣ |
| 8-5 | اطلاعاتی که در صورت وضعیت مالی یا یادداشتهای توضیحی افشا می‌شود | ٥٩ - ٥٨ |
| 9 | صورت تغییرات در وضعیت مالی | ٦٦ - ٦٠ |
| 9-1 | مازاد (کسری) دوره | ٦٢ - ٦٠ |
| 9-2 | اطلاعاتی که در صورت تغییرات در وضعیت مالی ارائه می‌شود | ٦٤ - ٦٣ |
| 9-3 | اطلاعاتی که در صورت تغییرات در وضعیت مالی یا یادداشتهای توضیحی افشا می‌شود | ٦٦ - ٦٥ |
| 10 | صورت تغییرات در ارزش خالص | ٦٩ - ٦٧ |
| 11 | صورت جریان وجوه نقد | ٧٠ |
| 12 | یادداشتهای توضیحی | ٨٦ - ٧١ |
| 12-1 | ساختار | ٧٣ - ٧١ |
| 12-2 | افشای رویه‌های حسابداری | ٨٠ - ٧٤ |
| 12-3 | موارد ابهام مربوط به برآورد | ٨٥ - ٨١ |
| 12-4 | سایر موارد افشا | ٨٦ |
| 13 | تاریخ اجرا | ٨٧ |
| 14 | پیوست: نمونه‌ای از ساختار صورتهای مالی |
هدف
١ . هدف ایـن اسـتاندارد، تعیـین مبنـای ارائـه صـورتهای مـالی بـا مقاصـد عمـومی یـک واحد گزارشگر به منظور حصول اطمینان از قابلیت مقایسه با صـورتهای مـالی دوره‌هـای قبل آن واحد و صورتهای مالی سایر واحدهای گزارشگر است. بـرای دسـتیابی بـه ایـن هدف ، در این استاندارد ملاحظات کلی مرتبط با نحوه ارائه صورتهای مالی ، رهنمودهـایی درباره ساختار آنها و حداقل الزامات درخصوص محتـوای صـورتهای مـالی تهیـه شـده برمبنای تعهدی ارائه شـده اسـت. شناسـایی، انـدازه گیـری و افشـای معـاملات و سـایر رویدادهای خاص در سایر استانداردهای حسابداری بخش عمومی مطرح خواهد شد.
دامنه کاربرد
٢ . الزامات این استاندارد باید در مورد کلیه ”صورتهاي مالی بـا مقاصـد عمـومی“ کـه بـر اسـاس استانداردهای حسابداری بخش عمومی، برمبنای تعهدی تهیه و ارائه می‌شود، بکار گرفته شود.
٣ . صورتهای مالی با مقاصد عمومی (که از این پس صورتهای مالی نامیده مـی شـود) بـرای پاسخگویی به نیازهای استفاده‌کنندگانی تهیه می‌شود که در موقعیت دریافـت گزارشـهایی متناسب با نیازهای اطلاعاتی خاص خود نیستند. صورتهای مالی به صـورت جداگانـه یـا همراه با سایر گزارشها ارائه می شود. این استاندارد برای اطلاعات مالی فشرده میان دوره ای کاربرد ندارد.
٤ . این استاندارد علاوه بر صورتهای مالی یک واحد گزارشگر بـه صـورت جداگانـه، بـرای صورتهای مالی تلفیقی نیز کاربرد دارد.
٥ . این اسـتاندارد در مـورد کلیـه واحـدهاي بخـش عمـومی بـه اسـتثنای واحـدهایی کـه تهیـه صورتهای مالی آنها براساس استانداردهای حسابداری بخش تجاری (انتفاعی) مناسب تر اسـت، کاربرد دارد.
تعاریف
٦ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر، بکار رفته است:
•مبنای تعهدی: مبنایی است که بر اساس آن معاملات و سایر رویدادهاي مالی در زمان وقـوع (و نه فقط در زمان دریافت یا پرداخت وجه نقد) شناسایی و در اسناد و مدارك حسـابداري ثبت می شود و در صورتهای مالی دوره مربوط انعکـاس مـی یابـد. عناصـر قابـل شناسـایی برمبنای تعهدی شامل داراییها، بدهیها، ارزش خالص، درآمدها و هزینه‌ها می‌باشند.
•دارایی: منبع تحت کنترلی است که برای واحد گزارشـگر داراي منـافع اقتصـادی و یـا تـوان خدمت‌رسانی آتی باشد.
•بدهی: تعهد فعلی واحد گزارشگر است که ایفاي آن مستلزم خروج منابع از واحد گزارشـگر خواهد بود.
•ارزش خالص: عبارت است از ارزش کل داراییها منهای ارزش کل بدهیهاي واحد گزارشگر.
•درآمد: عبارت است از افزایش در داراییها، کاهش در بدهیها یا ترکیبی از هر دو که منجر به افزایش ارزش خالص طی دوره می‌شود.
•هزینه: عبارت است از کاهش در داراییها، افزایش در بدهیها یا ترکیبی از هر دو که منجر به کاهش ارزش خالص طی دوره می‌شود.
•اطلاعات با اهمیت: اطلاعاتی است که بتواند بر تصمیمات اقتصـادی اسـتفاده کننـدگان کـه برمبنای صورتهای مالی اتخاذ می شود، تأثیر گذارد. اهمیت، یک مفهوم نسبی اسـت کـه بـه ماهیت و میزان حذف یا تحریف اطلاعات بر اساس قضاوت در شرایط مربوط بستگی دارد.
هدف صورتهای مالی
٧ . هدف صورتهای مالی ، ارائه اطلاعاتی دربـاره وضـعیت مـالی و تغییـر در وضـعیت مـالی یک واحد گزارشگر است که برای طیفی گسترده از استفاده کننـدگان در اتخـاذ تصـمیمات اقتصادی و ارزیابی مسئولیت پاسخگویی مفید واقع شود. به منظور دستیابی بـه ایـن هـدف، در صورتهای مالی یک واحد گزارشگر اطلاعاتی درباره موارد زیر ارائه می‌شود:
•انواع و میزان منابع در دسترس برای ارائه خدمات در دوره جاری و دوره هـای آتـی و کفایت منابع هر سال برای مصارف همان سال؛
•میزان، منشا و نحوه استفاده از منابع تحصیل شده طی دوره گزارشگری؛
•بهای تمام شده خدمات ارائه شده طی دوره و محل تأمین منابع آن؛
•نحوه مصرف منابع و انطباق آن با بودجه‌های مصوب؛
•خدمات آتی پیش بینی شده از جمله اطلاعات راجع به پیش‌بینی بهای تمام شده و میزان و منشا منابع مورد نیاز برای آن.
٨. به منظور دستیابی به این اهداف در صورتهای مالی یک واحد گزارشگر اطلاعـاتی دربـاره موارد زیر افشا می‌شود:
الف. داراییها،
ب . بدهیها،
پ . ارزش خالص،
ت . درآمدها،
ث . هزینه‌ها، و
ج . سایر تغییرات در ارزش خالص.
٩. اگــر چــه اطلاعــات منــدرج در صــورتهای مــالی مــی‌توانــد در دســتیابی بــه اهــداف صورتهای مالی، مربوط تلقی شود اما احتمال تأمین تمام این اهداف بعید به نظر می رسـد. اطلاعات مکمل، از جمله اطلاعات غیرمالی می تواند همراه بـا صـورتهای مـالی تصـویر جامع‌تری از فعالیتهای واحد گزارشگر طی دوره ارائه نماید.
مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی
١٠ . مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی با بالاترین مقام دستگاه اجرایی مربـوط و یـا مقـام مجاز از طرف او و مقام مالی قانونی مربوط است.
١١ . مسـئولیت تهیــه صـورتهای مــالی تلفیقـی دولــت بــه عنـوان یــک مجموعـه بــر عهــده وزارت امور اقتصادی و دارایی می باشد؛ صورتهای مالی مذکور به تأیید رئیس قوه مجریه می‌رسد.
اجزای صورتهای مالی
١٢ . مجموعه کامل صورتهای مالی شامل اجزای زیر است :
الف. صورت وضعیت مالی؛
ب . صورت تغییرات در وضعیت مالی؛
پ . صورت تغییرات در ارزش خالص؛
ت . صورت مقایسه بودجه و عملکرد؛ و
ث . یادداشتهای توضیحی که شامل خلاصه‌ای از اهم رویه های حسابداری و سایر یادداشـتهای توضیحی است.
ارائه صورت جریـان وجـوه نقـد در واحـدهای گزارشـگر مشـمول اسـتانداردهای حسـابداری بخش عمومی، اختیاری است.
ملاحظات کلی
ارائه مطلوب و رعایت استانداردهای حسابداری بخش عمومی
١٣ . صورتهای مالی باید وضعیت مالی و تغییرات در وضعیت مالی واحد گزارشگر را به نحـو مطلـوب ارائه کند. تقریبا در تمام شرایط ، اعمال مناسب الزامات استانداردهای حسابداری بخش عمومی همراه با افشای اطلاعات اضافی در صورت لزوم ، منجر به ارائه صورتهای مالی به نحـو مطلـوب می‌شود.
١٤ . هر واحد گزارشگر که صورتهای مالی آن طبق استانداردهای حسابداری بخـش عمـومی تهیـه و ارائه می شود، باید این واقعیت را افشا کند. در صورتهای مالی نباید ذکر کرد کـه ایـن صـورتها طبق استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیه شده اسـت ، مگـر اینکـه در تهیـه صـورتهاي مزبور مفاد تمام الزامات مندرج در استانداردهای مربوط رعایت شده باشد.
١٥ . به منظور ارائه مطلوب صورتهای مالی، واحد گزارشگر ملزم به رعایت موارد زیر است:
الف. انتخاب و بکارگیری رویه های حسابداری مطابق اسـتاندارد حسـابداری بخـش عمـومی
شماره ١٠ با عنوان رویه‌های حسابداری، تغییر در برآوردهای حسابداری و اشتباهات؛
ب . ارائه اطلاعات به گونه ای که اطلاعات، مربوط، قابل اتکا، قابل مقایسه و قابل فهـم باشد؛ و
پ . ارائه اطلاعات اضافی در صورت کافی نبودن اطلاعات ارائه شده برمبنای استانداردهای حسابداری بخش عمومی برای درک بهتر اثر معاملات یا سایر رویدادهای خاص.
١٦ . بکارگیری نامناسب استانداردهای حسابداری بخـش عمـومی، از طریـق افشـا در یادداشـتهای توضیحی جبران نمی‌شود.
١٧ . در موارد بسیار نادر که رعایـت یکـی از الزامـات اسـتانداردهای حسـابداری بخـش عمـومی ، صورتهای مالی را گمراه کننده می‌سازد و انحراف از آن به منظور دسـتیابی بـه ارائـه صـورتهای مالی به نحو مطلوب ضروری است، باید موارد زیر افشا شود:
الف . این مطلب که صورتهای مالی ، وضعیت مالی و تغییرات در وضعیت مالی واحد گزارشگر را به نحو مطلوب منعکس می‌کند؛
ب . تصریح اینکه صورتهای مالی از تمام جنبه‌هاي با اهمیت مطابق با استانداردهای حسابداری بخش عمومی می باشد، به استثنای انحراف از الزامات یک استاندارد خاص که به منظـور ارائه مطلوب صورتهای مالی با کسب مجوز از کمیته تـدوین اسـتانداردهای حسـابداری دولتی انجام گرفته است؛
پ . استاندارد که الزامات آن رعایت نشده است ، ماهیت انحراف شامل شیوه حسـابداری مقرر در استاندارد، اینکه چـرا کـاربرد شـیوه مقـرر در اسـتاندارد، صـورتهای مـالی را گمراه کننده می‌سازد و شیوه حسابداری بکار گرفته شده؛ و
ت . اثر مالی انحراف بر اقلام صورتهای مالی در هر یک از دورههاي مورد گزارش.
١٨ . در موارد نادر ممکن است رعایت الزامات یک استاندارد آنقدر گمراه کننده باشد که با اهداف صورتهای مالی مغایرت پیدا کند، اما چارچوب قانونی مربوط انحراف از الزامات مزبور را ممنوع کرده باشد. در چنین مواردی واحد گزارشگر باید تا حد امکان، جوانب گمراه کنندگی ناشی از رعایت استاندارد را از طریق افشاهای زیر کاهش دهد:
الف. عنوان استاندارد مورد بحث، ماهیت الزام و دلیل نتیجه‌گیری مدیریت؛ و
ب . تعدیلاتی که در صورت عـدم رعایـت الزامـات مزبـور در خصـوص هـر یـک از اقـلام صورتهای مالی براي هر یک از دوره های مورد گزارش ضرورت می‌یافت.
١٩ . برای ارزیابی ضرورت انحراف از الزامـات یـک اسـتاندارد حسـابداری بخـش عمـومی، ملاحظات زیر مدنظر قرار می‌گیرد:
الف. هدف از الزام مقرر و اینکه چرا در شرایط خاص مورد نظر، هدف مزبور نامربوط یا دست نیافتنی است.
ب . تفاوت شرایط واحد گزارشگر با شرایط سایر واحدهای گزارشگر که الزام مورد نظر را رعایت می‌کنند.
مبنای تعهدی
٢٠ . واحد گزارشگر باید صورتهای مالی خود را برمبنای تعهدی تهیه کند.
٢١ . در مبنای تعهدی ، معاملات و سایر رویدادهای مالی در زمان وقوع و نـه‌صـرفا در زمـان دریافت یا پرداخت وجه نقد شناسایی و در اسناد و مدارک حسابداری ثبت می شود و در صورتهای مالی دوره‌های مربوط انعکاس می‌یابد.
ثبات رویه در نحوه ارائه
٢٢ . نحوه ارائه و طبقه بندی اقلام در صورتهای مالی از یک دوره به دوره بعد نباید تغییـر کنـد مگـر در مواردی که:
الف . تغییری عمده در ماهیت عملیات واحد گزارشگر یا تجدید نظر در نحوه ارائـه صـورتهای مالی حاکی از این باشد که تغییر مزبور به ارائه مناسبتر معاملات یا سایر رویدادها منجـر شود؛ یا
ب . تغییری در نحوه ارائه، به موجب یک استاندارد حسابداری بخش عمومی الزامی شود.
اهمیت و تجمیع
٢٣ . تمام اقلام با اهمیت باید به طور جداگانه در صورتهای مالی ارائه شود. مبالغ کم اهمیت باید بـا مبالغ دارای ماهیت یا کارکرد مشابه جمع شود و نیازی به ارائه جداگانه آنها نیست.
٢٤ . صورتهای مالی حاصل پردازش تعداد زیادی معامله و رویداد است که با تجمیع آنهـا در گروههای مختلف بر اساس ماهیت یا کارکرد، طبقه‌بندی می‌شود. ارائه اطلاعات تلخیص و طبقه بندی شده‌ای که تشکیل دهنده اقلام اصلی منـدرج در صـورتهای مـالی اساسـی یـا یادداشتهای توضیحی است ، آخرین مرحله از فرایند تجمیع و طبقه بندی است . چنانچه یک قلم اصلی به تنهایی با اهمیـت نباشـد، در صـورتهای مـالی اساسـی یـا در یادداشـتهای توضیحی ، با اقلام اصلی دیگر جمع می‌شود. اهمیت یک قلم ممکـن اسـت بـه انـدازه ای نباشد که ارائه جداگانه آن را در صورتهای مالی اساسی توجیه کند، اما افشای جداگانه آن در یادداشتهای توضیحی ضروری باشد.
٢٥ . چنانچه اجرای الزامات افشای مندرج در استانداردهای حسابداری بخش عمومی منجر بـه ارائه اطلاعات بی‌اهمیت شود، نیازی به رعایت آن نیست.
تهاتـر
٢٦ . داراییها، بدهیها، درآمدها و هزینه ها نباید با هم تهاتر شود مگر اینکه تهاتر آنها طبق اسـتاندارد حسابداري بخش عمومی دیگری الزامی یا مجاز شده باشد.
٢٧ . گزارش جداگانه داراییها، بدهیها، درآمدها و هزینه های با اهمیت ، ضـروری اسـت . تهـاتر اقلام در صورت وضعیت مالی یا صورت تغییرات در وضعیت مالی موجب کـاهش تـوان درک معاملات انجام شـده و ارزیـابی جریانهـای نقـدی آتـی واحـد گزارشـگر توسـط استفاده کنندگان می شود مگر در مواردی که تهاتر، منعکس کننده محتوای معامله یا رویـداد مربوط باشد. گزارش خالص داراییها یعنی داراییها پـس از کسـر اقـلام کاهنـده مربـوط، از قبیل ذخیره کاهش ارزش موجودیهای مواد و کالا، ذخیره مطالبات مشکوک الوصـول و استهلاک انباشته داراییهای ثابت مشهود، تهاتر محسوب نمی‌شود.
اطلاعات مقایسه‌ای
٢٨ . صورتهای مالی باید در برگیرنده اقـلام مقایسـه‌ای دوره قبـل باشـد بـه جـز در مـواردی کـه یک استاندارد حسابداری بخش عمومی نحوه عمـل دیگـری را مجـاز یـا الزامـی کـرده باشـد. اطلاعات مقایسه ای تشریحی تا جایی باید افشا شود که جهت درك صورتهای مـالی دوره جـاری مربوط تلقی گردد.
٢٩ . درمواردی ، اطلاعات تشریحی ارائه شده در صورتهای مالی دوره(های) قبل به دوره مـالی جاری نیز مربوط است. برای نمونه، جزئیات یک دعوای حقوقی کـه نتیجـه آن در تـاریخ گزارشگری دوره قبل مشخص نبوده و تاکنون حل و فصل نشـده اسـت، در دوره جـاری افشا می شود. ارائه اطلاعات مربوط به ابهامات موجود در تاریخ گزارشـگری دوره قبـل و اقدامات انجام شده طی دوره جاری جهت رفع ابهام آنها، برای استفاده کنندگان صورتهای مالی مفید است.
٣٠ . درمواردی که نحوه ارائه یا طبقه بندی اقلام در صورتهای مالی تغییر می کند، به منظور اطمینـان از قابلیت مقایسه اقلام صورتهای مالی ، مبالغ مقایسه‌ای باید تجدید طبقه‌بندی شود مگـر اینکـه این امر ممکن نباشد. همچنین ماهیت ، مبلغ و دلیل تجدید طبقه بندی باید افشـا شـود. هرگـاه تجدید طبقه بندی مبالغ مقایسه ای عملـی نباشـد، واحـد گزارشـگر بایـد دلیـل عـدم تجدیـد طبقه‌بندی و ماهیت تغییراتی را که در صورت تجدید طبقه‌بندی ایجاد می‌شد، افشا کند.
٣١ . در برخی شرایط ممکن است تجدید طبقه‌بندی اطلاعات مقایسـه‌ای عملـی نباشـد. بـرای نمونه ممکن است داده ها در دوره(های) قبلی به گونه‌ای گردآوری شده باشد کـه تجدیـد طبقه‌بندی امکان‌پذیر نباشد. در چنین شرایطی، ماهیت تغییرات مربوط افشا می‌شود.
ساختار و محتوا
مقدمه
٣٢ . بر اساس این استاندارد، اطلاعـات حسـب مـورد در صـورتهای مـالی اساسـی و یـا در یادداشتهای توضیحی افشا می شـود. در پیوسـت ایـن اسـتاندارد نمونـه هـای پیشـنهادی صورت وضعیت مالی، صورت تغییرات در وضعیت مـالی و صـورت تغییـرات در ارزش خالص یک واحد گزارشگر ارائه شده است . همچنین نمونـه هـایی جهـت ارائـه صـورت جریان وجوه نقد و صورت مقایسـه بودجـه و عملکـرد در اسـتانداردهای بعـدی ارائـه می‌گردد.
٣٣ . در این استاندارد واژه افشا به معنای وسـیع آن بـه کـار رفتـه کـه دربرگیرنـده ارائـه در صورتهای مالی اساسی یا در یادداشتهای توضیحی است . مـوارد افشـای مقـرر در سـایر استانداردهای حسابداری بخش عمومی بر اساس الزامات آن استانداردها صورت می‌گیرد.
تشخیص صورتهای مالی
٣٤ . صورتهای مالی باید به وضوح از سایر اطلاعاتی که همراه آن در یک مجموعـه انتشـار مـی‌یابـد قابل تشخیص و متمایز باشد.
٣٥ . الزامات استانداردهای حسابداری بخش عمومی تنها در مورد صورتهای مالی کـاربرد دارد و درخصوص سایر اطلاعاتی که در گزارش سالانه یا سایر مدارک یا گزارشـهایی از ایـن قبیل ارائه می شود، کاربرد ندارد. بنابراین ، این موضوع اهمیت دارد کـه اسـتفاده کننـدگان بتوانند اطلاعاتی که برمبنای استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیـه مـی شـود را از سایر اطلاعات تمیز دهند.
٣٦ . هر یک از اجزای صورتهای مالی باید به وضوح مشخص شـود. بـه عـلاوه، اطلاعـات زیـر بایـد به گونه ای بارز نشان داده شود و در صورت لزوم برای درك صحیح اطلاعات ارائه شده، تکـرار شود:
الف . نام واحد گزارشگر؛
ب. اینکه صورتهای مالی متعلق به یک واحد گزارشگر یا متعلق به گروه واحدهای گزارشگر است؛
پ. تاریخ گزارشگري یا دوره مالی مورد گزارش، به تناسب اجزای صورتهاي مالی؛
ت . واحد پول گزارشگری؛ و
ث . سطح دقت بکار رفته در ارائه ارقام صورتهای مالی.
٣٧ . در اغلب موارد، ارائه اطلاعات واحد پولی بر حسب هزار ریال یـا میلیـون ریـال قابلیـت درک صورتهای مالی را افزایش می دهد. این امر تا آنجایی قابل قبول است که سطح دقت ارائه اطلاعات افشا شود و منجر به حذف اطلاعات مربوط نگردد.
دوره گزارشگری
٣٨ . صورتهای مـالی بایـد حـداقل بـه طـور سـالانه ارائـه شـود. در شـرایط اسـتثنایی کـه تـاریخ صورت وضعیت مالی واحد گزارشگر تغییر می کند و صورتهای مالی برای دوره ای کمتر یا بیشـتر از یک سال ارائه می شود، واحد گزارشگر باید علاوه بر دوره زمانی تحت پوشش صورتهای مالی، موارد زیر را افشا کند:
الف . دلیل بکار گرفتن دوره کمتر یا بیشتر از یک سال؛ و
ب . این واقعیت که مبالغ مقایسه ای مربوط به صورت تغییـرات در وضـعیت مـالی ، صـورت تغییرات در ارزش خالص و یادداشتهای توضیحی مربوط، قابل مقایسه نیست.
٣٩ . در شرایط استثنایی، ممکن است یک واحد گزارشگر ملزم به تغییر تاریخ گزارشگری خود به دلایلی از قبیل تطبیق هر چه بیشتر چرخه گزارشگری بـا چرخـه بودجـه‌بنـدی، باشـد. در این حالت، آگاه کردن استفاده‌کنندگان از عدم مقایسه‌پذیری مبالغ مربوط به دوره جاری و دوره گذشته و دلیل تغییر در تاریخ گزارشگری، حائز اهمیت می‌باشد.
به موقع بودن
٤٠ . چنانچه صورتهای مالی ظرف مدت معقولی بعد از تاریخ صورت وضعیت مالی در اختیـار استفاده کنندگان قرار نگیرد، سودمندی آن کاهش می‌یابد. واحد گزارشگر بایـد صـورتهای مالی خود را حداکثر ظرف مهلت مقرر در قوانین و مقررات مربوط منتشـر کنـد. عـواملی نظیر پیچیدگی عملیات واحد گزارشگر ، دلیل کافی برای خودداری از گزارشگری به موقع محسوب نمی‌شود.
صورت وضعیت مالی
تمایز بین جاری و غیرجاری
٤١ . هر واحد گزارشگر باید داراییهای جاری و غیرجاری، و بدهیهای جاری و غیرجاری را طبق بنـدهای ٤٧ تا ٥٢ به صورت طبقات جداگانه در متن صـورت وضـعیت مـالی ارائـه کنـد، بـه اسـتثنای زمانی که ارائه اطلاعات برمبنای نقدشوندگی، قابل اتکاتر و مربوط تر باشد. زمانی که این استثنا مصداق دارد، کلیه داراییها و بدهیها باید به ترتیب نقدشوندگی ارائه شوند.
٤٢ . در صورت پذیرش هر یک از روشهای ارائه، سرفصل داراییها و بدهیها دربردارنده اقلامی است که انتظار می رود (الف) طی دوازده ماه یا کمتر پس از تاریخ گزارشگری و (ب) بیشتر از دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگري بازیافت یا تسویه شود. با این وجود واحد گزارشگر باید اقلامی کـه انتظار می‌رود بیش از دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری بازیافت یا تسویه شود، را افشا کند.
٤٣ . در مواقعی که چرخه عملیاتی یک واحد گزارشـگر بـه روشـنی قابـل تشـخیص باشـد، طبقه بندی جداگانه داراییها و بدهیهای جاری و غیرجاری در متن صورت وضـعیت مـالی اطلاعات سودمندی ارائه می کند. این امر از طریق تمایز بـین خـالص داراییهـایی کـه در عملیات مستمر مورد استفاده قرار می گیرد و خالص داراییهایی که در عملیـات بلندمـدت واحد گزارشگر بکار می رود، صورت می گیرد. علاوه بر این، طبقه بندی مذکور داراییهـایی که انتظار می رود در چرخه عملیاتی جاری تحقق یابنـد و بـدهیهایی کـه در همـین دوره سررسید شوند، را نیز ارائه می‌کند.
٤٤ . چرخه عملیاتی به زمان صرف شده برای تبدیل ورودیها یـا منـابع بـه خروجیهـا اطـلاق می شود. برای مثال، دولتها منابع را به واحدهای بخش عمومی انتقال می‌دهند تا آنها بتوانند آن منابع را به کالاها و خدمات یا خروجی‌ها تبدیل کنند تـا نتـایج اقتصـادی، سیاسـی و اجتماعی مورد نظر دولت تحقق یابد. در مواقعی که چرخه عملیاتی معمـول یـک واحـد گزارشگر به روشنی قابل تشخیص نیست، فرض بر این است که طول آن دوازده ماه باشد.
٤٥ . در مورد برخی واحدها از قبیل مؤسسات مالی و اعتباری، طبقـه‌بنـدی داراییهـا و بـدهیها به ترتیب نقد شوندگی، ارائه کننده اطلاعاتی است که قابل اتکاتر و مربوط تر از ارائه آنهـا بر حسب جاری و غیرجـاری اسـت؛ زیـرا چرخـه عملیـاتی ایـن واحـدها بـه روشـنی قابل تشخیص نیست.
٤٦ . در صورتی که واحد گزارشگر عملیات متنوعی (از قبیل مالی، خدماتی و...) داشته باشـد، برای طبقه بندی داراییها و بدهیها به جاری و غیرجاری یا به ترتیب نقدشـوندگی، اهمیـت عملیات را درنظر می‌گیرد.
داراییهای جاری
٤٧ . یک دارایی زمانی به عنوان دارایی جاری طبقه بندی می شود که یکی از معیارهـای زیـر را احـراز کند:
الف . انتظار رود در چرخه عملیاتی معمول واحد گزارشگر به وجه نقـد تبـدیل شـود یـا بـرای فروش یا مصرف در این چرخه نگهداری شود؛
ب .اساسا به منظور داد و ستد نگهداری شود؛
پ . انتظار رود طی دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری به وجه نقد تبدیل شود یا به فـروش یا به مصرف برسد؛ یا
ت . وجه نقدی که استفاده از آن، حداقل به مـدت دوازده مـاه پـس از تـاریخ گزارشـگری، محدود نشده باشد.
داراییهایی که فاقد معیارهای بالا هستند باید به عنوان داراییهای غیرجاری طبقه‌بندی شوند.
٤٨ . در این استاندارد واژه داراییهای غیرجاری دربردارنده داراییهای مشهود، نامشهود و مالی با ماهیت بلندمدت است. استاندارد مزبور اسـتفاده از عنـاوین جـایگزین را منـع نمـی‌کنـد مشروط بر اینکه معنی آن واضح باشد.
بدهیهای جاری
٤٩ . یک بدهی زمانی به عنوان بدهی جاری طبقه‌بندی می‌شود که یکی از معیارهای زیر را احراز کند:
الف . انتظار رود در چرخه عملیاتی معمول واحد گزارشگر تسویه شود؛
ب . طی دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری تسویه شود؛ یا
پ . واحد گزارشگر حق بی قید و شرطی براي به تعویق انداختن تسـویه بـدهی طـی حـداقل دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری نداشته باشد.
بدهیهایی که فاقد معیارهاي بالا هستند باید به عنوان بدهیهای غیرجاری طبقه‌بندی شوند.
٥٠ . برخی از بدهیهای جاری مانند مطالبات کارکنان و سایر هزینه های عملیـاتی تحقـق یافتـه پرداخت نشده، بخشی از سرمایه در گردش مورد استفاده در چرخه عملیاتی معمول واحد گزارشگر هستند. چنین اقلامی به عنوان بدهی جاری طبقه‌بندی می‌شود حتی اگـر بـیش از دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری تسویه شود. بـرای طبقـه بنـدی داراییهـا و بـدهیهای واحد گزارشگر از یک چرخه عملیاتی معمول یکسان استفاده می‌شود.
٥١ . سایر بدهیهای جاری در چرخه عملیاتی معمول تسویه نمی شود، اما طی دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری، سررسید تسویه آنها فرا می رسد. از جمله این بدهیها می توان به حصـه جاری بـدهیهای بلندمـدت اشـاره کـرد. بـدهیهایی کـه بخشـی از سـرمایه در گـردش مورد استفاده در چرخه عملیاتی معمول واحد گزارشگر نیستند و طی دوازده مـاه پـس از تاریخ گزارشگری سررسید نمی‌شوند، بدهی جاری محسوب نمی‌گردند.
٥٢ . واحد گزارشگر بدهیهای خود را هنگامی به عنوان بدهی جاری طبقه بنـدی مـی کنـد کـه سررسید تسویه آنها دوازده ماه پس از تاریخ گزارشگری باشد حتی اگر:
الف. شرایط اولیه برای دوره‌ای طولانی‌تر از دوازده ماه باشد؛ و
ب . قرارداد تأمین مالی مجدد یا زمان بندی مجدد پرداختها برمبنـای بلندمـدت، پـس از تاریخ گزارشگری و قبل از انتشار صورتهای مالی تکمیل شده باشد.
اطلاعاتی که در صورت وضعیت مالی ارائه می‌شود
٥٣ . صورت وضعیت مالی باید حداقل حاوي اقلام اصلی زیر باشد:
الف . موجودی نقد؛
ب . سرمایه‌گذاریها؛
پ . دریافتنیها ؛
ت . موجودیها؛
ث . پیش‌پرداختها؛
ج. داراییهایي نامشهود ؛
چ . داراییهاي ثابت مشهود؛
ح . پرداختنیها
خ . تسهیلات مالی؛
د . پیش دریافتها؛
ذ . ذخایر؛ و
ر . ارزش خالص.
٥٤ . علاوه بر موارد مندرج در بند قبل، ممکن است به موجب سایر استانداردهاي حسابداري بخش عمومی، ارائه اقلام اصلی دیگري در صورت وضعیت مالی الزامی باشد یا برايدرك بهتر وضعیت مالی واحد گزارشگر مناسب باشد.
٥٥ . قضاوت در مورد اینکه آیا اقلام اضافی به صورت جداگانه ارائه شود یا خیـر، بـه نتیجـه ارزیابی موارد زیر بستگی دارد:
الف. مبلغ، ماهیت و نقدشوندگی داراییها؛
ب . کارکرد داراییها در واحد گزارشگر؛ و
پ . مبلغ، ماهیت و زمان‌بندی پرداخت بدهیها.
٥٦ . این استاندارد ترتیب یا شکل ارائه اقلام را تعیین نمی کند. بند ٥٣ تنها فهرست آن گروه از اقلام اصلی را ارائه می‌دهد که به لحاظ ماهیت یا کارکرد به اندازه ای با یکدیگر متفاوتنـد که ارائه جداگانه آنها در صورت وضعیت مالی ضرورت می‌یابد. در موارد زیر اقلام اصلی یاد شده تعدیل می‌شود:
الف. هرگاه استاندارد حسابداری دیگری ارائه جداگانه یک قلم را در صـورت وضـعیت مالی الزامی کند، یا زمانی که مبلغ ، ماهیت یا کارکرد یک قلم به گونه‌ای باشـد کـه ارائه جداگانه آن به ارائه مطلوب وضعیت مالی واحد گزارشگر کمک کند، آن قلـم به اقلام اصلی اضافه می‌شود؛ و
ب . شرح یا ترتیب درج اقلام می تواند با توجه به ماهیت عملیـات واحـد گزارشـگر و به منظور فراهم آوردن اطلاعات لازم جهت درک وضعیت مـالی واحـد گزارشـگر متفاوت باشد.
٥٧ . بکارگیری مبانی اندازه گیری متفاوت برای طبقات مختلف داراییها بیانگر این است که ماهیت یا کارکرد آنها متفاوت است و از این رو، باید تحت سرفصلهای جداگانه ارائه شوند.
اطلاعاتی که در صورت وضعیت مالی یا یادداشتهای توضیحی افشا می‌شود
٥٨ . واحد گزارشگر باید طبقات فرعی اقـلام اصـلی را کـه متناسـب بـا عملیـات واحـد گزارشـگر طبقه‌بندی شده است، در صورت وضعیت مالی یا در یادداشتهای توضیحی افشا کند.
٥٩ . تعیین طبقات فرعی یاد شده به الزامات استانداردهای حسابداری ، اندازه، ماهیت و کارکرد اقلام مورد نظر بستگی دارد. در اتخاذ تصمیم نسبت به مبنای طبقـه‌بنـدی فرعـی، عوامـل مندرج در بند ٥٥ نیز مورد استفاده قرار می‌گیرد. موارد افشا در خصوص هر قلم بـا اقـلام دیگر متفاوت است، برای مثال:
الف . دریافتنیها می تواند به مطالبات حاصل از ارائه خـدمات، مطالبـات از اشـخاص وابسته، و... طبقه‌بندی شود.
ب . موجودیها طبق استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره ٦ با عنوان موجودیها بـه طبقات فرعی از قبیل مواد اولیه، کالای در جریان سـاخت ، کـالای سـاخته شـده، کالای خریداری شده برای فروش ، مواد و کالای در راه و سایر موجودیها تفکیـک می‌شود.
پ. داراییهای ثابت مشهود برحسب طبقات مندرج در استاندارد حسابداری بخش عمـومی شماره ٥ با عنوان داراییهای ثابت مشهود طبقه‌بندی می‌شود.
ت . ذخایر به نحوی تفکیک می شود که ذخایر مرتبط با مزایای کارکنان و سایر اقـلام را متناسب با عملیات واحد گزارشگر، به طور جداگانه نشان دهد.
ث. ارزش خالص به مازاد (کسری) انباشته، مـازاد تجدیـدارزیابی، و تفـاوت تسـعیر ارز تفکیک می‌شود.
صورت تغییرات در وضعیت مالی مازاد (کسری) دوره
٦٠ . کلیه درآمدها و هزینه هاي شناسایی شده در یک دوره باید در مازاد (کسری) آن دوره منظور شود، مگر اینکه الزام دیگري توسط یک استاندارد حسابداری بخش عمومی مقرر شده باشد.
٦١ .معمولا کلیه درآمدها و هزینه های شناسایی شده در یک دوره در مازاد (کسـری) آن دوره منظور می شود. این موضوع شامل آثـار ناشـی از تغییـر در برآوردهـای حسـابداری نیـز می باشد. با این وجود، در شرایطی خاص برخی اقـلام در مـازاد (کسـری) دوره جـاری گنجانده نمی شود. اصلاح اشـتباهات و آثـار ناشـی از تغییـر در رویـه هـای حسـابداری نمونه‌هایی از این قبیل اقلام است.
٦٢ . همچنین ممکن است اقلامی وجود داشته باشد که با تعریف درآمد و هزینه منطبق باشد اما در مازاد (کسری ) دوره منظور نشود. از جمله این اقلام می توان به مازاد تجدید ارزیابی و تفاوت تسعیر ارز اشاره کرد که در صورت تغییرات در ارزش خالص منعکس می‌شود.
اطلاعاتی که در صورت تغییرات در وضعیت مالی ارائه می‌شود
٦٣ . صورت تغییرات در وضعیت مالی باید حداقل حاوي اقلام اصلی زیر باشد:
الف . دریافتی از محل منابع عمومی؛
ب . درآمدهاي اختصاصی ؛
پ . کمکهايی بلاعوض
ت. انتقال از/به سایر واحدها؛
ث. سایر درآمدها؛
ج. هزینه‌ها ؛
چ. مازاد (کسری) ؛ و
ح.درآمدهای شناسایی شده به نمایندگی از دولت.
علاوه بر موارد بالا، ممکن است به موجب سایر استانداردهای حسابداری بخش عمـومی، ارائـه اقلام اصلی دیگری در صورت تغییرات در وضعیت مالی الزامی باشد یا برای ارائـه تغییـرات در وضعیت مالی واحد گزارشگر به نحو مطلوب ضرورت داشته باشد.
٦٤ . صورت تغییرات در وضعیت مالی حداقل دربرگیرنده اقلام اصلی مندرج در بند قبل است . با این حال در صورت نیاز به تشـریح بیشـتر یـا در رعایـت الزامـات منـدرج در سـایر استانداردهای حسابداری بخش عمومی می توان اقلام اصلی دیگری را در صورت تغییرات در وضعیت مالی ارائه یا شرح اقلام و ترتیب ارائه آنها را اصلاح کرد. بـرای ایـن منظـور عواملی مانند اهمیت ، ماهیت و کارکرد اجزای مختلف تشکیل‌دهنده درآمدها و هزینـه هـا مدنظر قرار می‌گیرد.
اطلاعاتی که در صورت تغییرات در وضعیت مالی یا یادداشتهای توضیحی افشا می‌شود
٦٥ . طبقات فرعی درآمد و هزینه متناسب با عملیات واحد گزارشگر، باید در متن صورت تغییـرات در وضعیت مالی یا در یادداشتهای توضیحی افشا شود.
٦٦ . هزینه باید براساس کارکرد در یادداشتهای توضیحی افشا شود.
صورت تغییرات در ارزش خالص
٦٧ . واحد گزارشگر باید اطلاعات زیر را در صورت تغییرات در ارزش خالص ارائه کند:
الف. مازاد (کسري) دوره؛
ب . درآمدها و هزینه هایی که شناسایی آنها به طور مسـتقیم در ارزش خـالص بـه موجـب قانون یا سایر استانداردهای حسابداری بخش عمومی الزامی شده باشد؛ و
پ . اثرات ناشـی از تغییـر در رویـه هـاي حسـابداري و اصـلاح اشـتباهات طبـق اسـتاندارد حسابداری بخش عمومی شماره ١٠.
٦٨ . همچنین، واحد گزارشگر باید در صورت تغییرات در ارزش خالص یا یادداشتهاي توضیحی، مانده ابتدا و پایان دوره هر یک از اقلام ارزش خالص و تغییرات آنها طی دوره را توضیحی افشا کند.
٦٩ . طبق این استاندارد کلیه درآمدها و هزینه های شناسایی شده در یـک دوره بایـد در مـازاد (کسری) آن دوره منظور شود، مگر اینکه الزام دیگری توسط یـک اسـتاندارد حسـابداری بخش عمومی مقـرر شـده باشـد. طبـق سـایر اسـتانداردها، برخـی اقـلام (مثـل مـازاد تجدید ارزیابی و برخی تفاوتهای تسعیر ارز) به طور مستقیم باید بـه عنـوان تغییـرات در ارزش خالص شناسایی شود. با توجه به اهمیت کلیه اقـلام درآمـد و هزینـه در ارزیـابی تغییرات در وضعیت مالی واحد گزارشگر بین دو تاریخ گزارشگری، این اسـتاندارد ارائـه صورت تغییرات در ارزش خالص را الزامی می‌کند.
صورت جریان وجوه نقد و صورت مقایسه بودجه و عملکرد
٧٠ . الزامات مربوط به نحوه ارائه صورت جریان وجوه نقد و صورت مقایسه بودجه و عملکرد و موارد افشای مربوط در استانداردهای حسابداری بخش عمومی مربوط مطرح می‌شود.
یادداشتهای توضیحی
ساختار
٧١ . یادداشتهاي توضیحی باید اطلاعاتی در خصوص موارد زیر افشا کند:
الف. تصریح اینکه صورتهاي مالی طبق استانداردهای حسابداری بخـش عمـومی تهیـه شـده است؛
ب. مبنای ارائه صورتهای مالی و خلاصه اهم رویه‌های حسابداری بکار گرفته شده در تهیه آنها؛
پ . مواردی که افشای آنها طبق استانداردهای حسابداری بخش عمـومی الزامـی شـده و در صورتهای مالی اساسی ارائه نشده است؛ و
ت . موارد دیگری که در صورتهای مالی اساسی ارائه نشده است، لیکن افشای آنها برای ارائه مطلوب ضرورت دارد.
٧٢ . یادداشتهای توضیحی باید به نحوی منظم ارائه شود. هر قلم مندرج در صورت وضـعیت مـالی، صورت تغییرات در وضعیت مالی، صورت تغییرات در ارزش خالص، صـورت مقایسـه بودجـه و عملکرد، و صورت جریان وجوه نقد باید به یادداشتهای توضیحی مربوط عطف داده شود.
٧٣ . برای کمک به درک صورتهای مالی و مقایسه آن با صورتهای مالی واحـدهای گزارشـگر دیگر، یادداشتهای توضیحی‌عموما به ترتیب زیر ارائه می‌شود:
الف. تصریح اینکه صورتهای مالی طبق استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیه شده است؛
ب . مبنای ارائه صورتهای مالی؛
پ . خلاصه اهم رویه‌های حسابداری مورد استفاده؛
ت . اطلاعات تکمیلی درباره اقلام ارائه شده در صـورتهای مـالی اساسـی بـه ترتیـب صورتهای مالی و به ترتیب اقلام اصلی ارائه شده در آنها؛ و
ﺙ. سایر موارد افشا، شامل:
١. بدهیهای احتمالی، و تعهدات قراردادی شناسایی نشده؛ و
٢ . اطلاعات غیرمالی.
افشای رویه‌های حسابداری
٧٤ . موارد زیر باید در یادداشت خلاصه اهم رویه‌های حسابداری افشا شود:
الف . میزان بکارگیری شرایط دوره گذار بـرای هـر یـک از اسـتانداردهای حسـابداری بخـش عمومی توسط واحد گزارشگر؛ و
ب . کلیه رویه‌های حسابداری لازم برای درك مناسب صورتهای مالی.
٧٥ . به دلیل تأثیر قابل ملاحظه مبنای تهیه صورتهای مالی بر تحلیل استفاده کنندگان، آگـاهی از مبنا یا مبانی اندازه گیری مورد استفاده در تهیه صورتهای مالی (برای مثال، بهای تمام شـده تاریخی، بهای جاری، خالص ارزش فروش، ارزش منصفانه، مبلغ بازیافتنی یا مبلغ خدمت بازیافتنی) حائز اهمیت اسـت. چنانچـه در تهیـه صـورتهای مـالی بـیش از یـک مبنـای اندازه گیری استفاده شود (به عنوان مثـال تجدیـد ارزیـابی طبقـات خاصـی از داراییهـا)، مشخص کردن مبنای اندازه گیری بکار گرفته شده برای هر یک از طبقات دارایی و بـدهی ضروری است.
٧٦ . افشــای یــک رویــه حســابداری، بســتگی بــه ایــن دارد کــه آیــا آگــاهی از آن توســط استفاده کنندگان برای درک بهتر نحوه انعکاس معاملات و سایر رویدادها در وضعیت مالی و تغییر در وضعیت مالی کمک می کند یا خیر. افشای رویه های حسابداری خاص به ویـژه زمانی برای استفاده کنندگان سودمند است که آن رویه‌ها از بین رویه‌های مجـاز جـایگزین انتخاب شده باشد.
٧٧ . واحد گزارشگر باید با توجه به ماهیت عملیات خود، رویه‌های مورد انتظار استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی را افشا کند. برای مثال، انتظار می رود واحدهای بخـش عمـومی رویـه حسابداری مربوط به شناسایی مالیات، هدایا و سایر انواع درآمدهای غیرمبادله ای را افشـا کنند. در مواردی که یک واحد گزارشگر دارای عملیات خارجی قابل ملاحظه یا معاملات عمده به واحد پول خارجی است، انتظار می رود رویه های حسابداری مربوط به شناسـایی سود و زیانهای ناشی از تسعیر ارز را افشا کند.
٧٨ . یک رویه حسابداری می تواند با توجه به ماهیت عملیات واحـد گزارشـگر حـائز اهمیـت باشد، حتی اگر ارقام دوره‌های جاری و قبل با اهمیت نباشد.
٧٩ . واحد گزارشگر باید در یادداشت خلاصه اهم رویه هاي حسابداري یا سایر یادداشتهای توضیحی، قضاوتهاي انجام شده توسط مدیریت (به استثنای قضاوتهای مبتنی بـر بـرآورد) در بکـارگیری رویه های حسابداری دارای اثر قابل ملاحظه بر مبالغ شناسایی شده در صورتهای مـالی را افشـا کند.
٨٠ . به عنوان مثال، قضاوتهای یاد شده در بند ٧٩ می تواند شـامل قضـاوت درخصـوص ایـن موضوع باشد که آیا:
الف. قراردادهای تأمین کالا یا خدمات که مستلزم بکارگیری داراییهای اهـدایی هسـتند، اجاره محسوب می‌شوند.
ب . ماهیت رابطه بین واحد گزارشگر و سایر واحدها حـاکی از ایـن اسـت کـه سـایر واحدها توسط واحد گزارشگر کنترل می‌شوند.
موارد ابهام مربوط به برآورد
٨١ . واحد گزارشگر باید اطلاعاتی پیرامون مفروضات کلیدی مربوط به آینده و سـایر مـوارد ابهـام مربوط به برآورد در تاریخ گزارشگری که تأثیر قابل ملاحظه ای در ایجاد تعدیلی با اهمیـت در مبلغ دفتری داراییها و بدهیها طی سال مـالی آتـی دارد، در یادداشـتهای توضـیحی افشـا کنـد. به عنوان مثال، قضاوتهای یاد شده در بند ٧٩ می‌تواند شامل قضاوت درخصـوص ایـن موضـوع باشد که آیا: درخصوص این داراییها و بدهیها، یادداشتهای توضیحی مزبور باید شـامل جزئیـات مندرج در صفحه بعد باشد:
الف . ماهیت آنها، و
ب . مبلغ دفتری آنها در تاریخ گزارشگری.
٨٢ . تعیین مبلغ دفتری برخی از داراییها و بدهیها مستلزم برآورد اثرات رویدادهای مبهم آتی بر آن داراییها و بدهیها در تاریخ گزارشگری است. برای مثال، در صورت عدم دسترسـی بـه قیمتهای بازار برای اندازه گیری داراییها و بدهیها، استفاده از برآوردهای آینده نگر به منظور اندازه گیری مبلغ بازیافتنی طبقات خاصی از داراییهای ثابت مشهود، اثر نابابی فن‌آوری بـر موجودیها، و ذخایر مشروط به تعیین نتیجه آتی دعاوی قانونی در جریان، ضروری است.
٨٣ . در مورد داراییها و بدهیهای پر نوسان که مبالغ دفتری آنها ممکن است طی سال مالی آتی به گونه با اهمیتی تغییر کند چنانچه در تاریخ گزارشگری به ارزش بازار اندازه گیری شوند (ارزش بازار آنها ممکن است به گونه با اهمیتی طی سال مالی آتـی تغییـر کنـد امـا ایـن تغییرات ناشی از مفروضات و سایر موارد ابهام مربوط به بـرآورد در تـاریخ گزارشـگری نیستند)، موارد افشای مندرج در بند ٨١ الزامی نیست.
٨٤ . موارد افشـای منـدرج در بنـد ٨١ بـه نحـوی ارائـه شـده اسـت کـه اسـتفاده کننـدگان صورتهای مالی را در درک قضاوتهای به عمل آمده توسط مدیریت در مورد آینده و سایر موارد ابهام مربوط به برآورد کمک کند. ماهیت و میزان اطلاعات ارائه شده بـا توجـه بـه ماهیت مفروضـات و سـایر شـرایط تغییـر مـی کنـد. مثالهـایی از انـواع مـوارد افشـای صورت گرفته عبارتند از:
الف. ماهیت مفروضات یا سایر موارد ابهام مربوط به برآورد؛
ب . تغییرپذیری مبالغ دفتری با توجه به روشها، مفروضات و برآوردهای زیربنای محاسبه آنها و دلایل تغییرپذیری مزبور؛
پ . توافق مورد انتظار پیرامون موارد ابهام مربوط به مبالغ دفتـری داراییهـا و بـدهیها و ارائه دامنه معقولی از نتایج احتمالی؛
ت . تشریح تغییرات صورت گرفته در مفروضات گذشته مربوط به آن داراییها و بدهیها، چنانچه موارد ابهام کماکان رفع نشده باشد.
٨٥ . در مواردی که افشای میزان اثرات احتمالی یـک فـرض اساسـی یـا سـایر مـوارد ابهـام مربوط به برآورد در تاریخ گزارشگری عملـی نباشـد، واحـد گزارشـگر بایـد بـر مبنـای اطلاعات موجود این واقعیت را که ممکن است نتایج سال مالی آتی بتواند منجر به تعدیل با اهمیـت در مبلـغ دفتـری دارایـی یـا بـدهی شـود را افشـا نمایـد. در تمـام مـوارد، واحد گزارشگر باید ماهیت و مبلغ دفتری دارایی یا بدهی خاص (یا طبقه‌ای از داراییها یـا بدهیها) متأثر از فرض مزبور را افشا کند.
سایر موارد افشا
٨٦ . واحد گزارشگر باید موارد زیر را در صـورتی کـه در جـایی دیگـر در اطلاعـات منتشـر شـده، به همراه صورتهای مالی افشا نشده باشد، افشا کند:
الف . اقامتگاه و شکل حقوقی واحد گزارشگر و محل فعالیت آن؛
ب . شرحی از ماهیت عملیات واحد گزارشگر و فعالیتهای اصلی آن؛
پ . اشاره به قوانین حاکم بر عملیات واحد گزارشگر؛ و
ت . اطلاعاتی در خصوص عمر واحد گزارشگر در صورت محدود بودن عمر آن.
تاریخ اجرا
٨٧ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنهـا از تـاریخ اول فـروردین ١٣٩٤ (به استثناء بند ٥ که از تاریخ ١/١/١٤٠٠) و بعد از آن شروع می‌شود، لازمالاجراست.
پیوست
نمونه‌اي از ساختار صورتهای مالی
این پیوست به منظور آشنایی با نحوه اجرای الزامات منـدرج در اسـتاندارد حسـابداری بخـش عمومی تهیه شده است و بخشی از استاندارد محسـوب نمـی‌شـود. اسـتاندارد حاضـر، اجـزای صورت وضعیت مالی، صورت تغییرات در وضعیت مالی، و صورت تغییرات در ارزش خـالص، و حداقل مواردی که لازم است در آنها افشا شود و همچنین اقلام دیگری که ممکن است در آن صورتهای مالی یا در یادداشتهای توضیحی ارائه شود، را مشخص کرده اسـت. هـدف پیوسـت، ارائه نمونه هایی از چگونگی رعایت الزامات مربوط به نحوه ارائه صورت وضعیت مالی، صورت تغییــرات در وضــعیت مــالی، و صــورت تغییــرات در ارزش خــالص اســت. نمونــه‌هــای مربوط به صورت مقایسه بودجه و عملکـرد و صـورت جریـان وجـوه نقـد در اسـتانداردهای حسابداری مربوط ارائه می شود. در صورت لزوم و برای دستیابی به ارائه مطلـوب اطلاعـات در شرایط خاص هر واحد گزارشگر، می‌توان ترتیب ارائه و شرح اقلام اصلی را تغییر داد.
واحد گزارشگر نمونه صورت وضعیت مالی
در تاریخ ٢٩ اسفند ماه ٢×١٣
(تجدید ارائه شده) (تجدید ارائه شده)
داراییها یادداشت ٢٩/١٢/٢×١٣ ٢٩/١٢/١×١٣ بدهیها و ارزش خالص یادداشت ٢٩/١٢/٢×١٣ ٢٩/١٢/١×١٣
داراییهای جاری میلیون ریال میلیون ریال بدهیهای جاری میلیون ریال میلیون ریال
..... ..... ..... .....
موجودی نقد پرداختنیها
سرمایه‌گذاريهای کوتاه‌مدت ..... ..... تسهیلات مالی ..... .....
دریافتنیها به نمایندگی از دولت ..... ..... پیش‌دریافتها ..... .....
سایر دریافتنیها ..... ..... حصه جاری مزایای پایان خدمت کارکنان ..... .....
موجودیها ..... ..... ذخایر ..... .....
پیش‌پرداختها ..... ..... جمع بدهیهای جاری ..... .....
سایر داراییها ..... ..... بدهیهای غیرجاری
جمع داراییهای جاری پرداختنیهای بلندمدت ..... .....
..... .....
داراییهای غیرجاری تسهیلات مالی بلندمدت ..... .....
دریافتنی‌های بلندمدت ..... ..... ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان ..... .....
سرمایه‌گذاريهاي بلندمدت ..... ..... ذخایر بلندمدت ..... .....
داراییهای نامشهود ..... ..... سایر بدهیهای غیرجاری ..... .....
داراییهای ثابت مشهود ..... ..... جمع بدهیهای غیرجاری ..... .....
سایر داراییها ..... ..... جمع بدهیها ..... .....
جمع داراییهای غیرجاری ..... ..... ارزش خالص
مازاد تجدید ارزیابی ..... .....
تفاوت تسعیر ارز ..... .....
مازاد (کسری) انباشته ..... .....
جمع ارزش خالص
..... .....
جمع داراییها ..... ..... جمع بدهیها و ارزش خالص
..... .....
یادداشتهای توضیحی جزء جدانشدنی صورتهای مالی است.
واحد گزارشگر نمونه
صورت تغییرات در وضعیت مالی
برای سال مالی منتهی به ٢٩ اسفند ماه ٢×١٣
یادداشت (تجدید ارائه شده)
سال ١×١٣ میلیون ریال میلیون ریال
درآمدها میلیون ریال میلیون ریال
دریافتی از محل منابع عمومی ..... .....
درآمدهای اختصاصی
درآمدهای مالیاتی .....
درآمدهای ناشی از کمک‌هاي اجتماعی .....
درآمدهای حاصل از مالکیت دولت .....
درآمدهای حاصل از فروش کالا و خدمات .....
درآمدهای حاصل از جرایم و خسارات .....
سایر درآمدها ..... .....
کمک‌های بلاعوض دریافتی .....
..... .....
انتقالات از سایر واحدها ..... .....
جمع درآمدها ..... .....
هزینه‌ها
جبران خدمت کارکنان ..... .....
استفاده از کالاها و خدمات ..... .....
هزینه‌های اموال و دارایی ..... .....
یارانه (غیر از یارانه سازمان هدفمندی) ..... .....
کمک‌های بلاعوض ..... .....
رفاه اجتماعی ..... .....
سایر هزینه‌ها ..... .....
مصرف سرمایه‌های ثابت (استهلاک) ..... .....
انتقالات به سایر واحدها ..... .....
جمع هزینه‌ها (.....) (.....)
خالص درآمد (هزینه) ..... .....
انتقال وجوه مصرف نشده سال قبل به خزانه (.....) (.....)
مازاد (کسری) دوره واحد گزارشگر ..... .....
درآمدهای شناسایی‌شده به نمایندگی از دولت
درآمدهای مالیاتی ..... .....
درآمدهای ناشی از کمک‌هاي اجتماعی ..... .....
درآمدهای حاصل از مالکیت دولت ..... .....
درآمدهای حاصل از فروش کالا و خدمات ..... .....
درآمدهای حاصل از جرایم و خسارات ..... .....
درآمدهای متفرقه ..... .....
جمع درآمدهای شناسایی شده به نمایندگی از دولت ..... .....
انتقال به خزانه (.....) (.....)
مازاد (کسری)دوره به نمایندگی از دولت ..... .....
مازاد (کسری) دوره ..... .....
یادداشتهای توضیحی جزء جدانشدنی صورتهای مالی است.
واحد گزارشگر نمونه صورت تغییرات در ارزش خالص
براي سال مالی منتهی به ٢٩ اسفند ماه ٢×١٣
(تجدید ارائه شده)
یادداشت سال ٢×١٣ سال ١×١٣
میلیون ریال میلیون ریال میلیون ریال میلیون ریال
مازاد تجدید ارزیابی در ابتدای دوره- تعدیل شده ..... .....
خالص تغییرات طی دوره مازاد تجدید ارزیابی ..... ..... ..... .....
مازاد تجدید ارزیابی در پایان دوره ..... .....
تفاوت تسعیر ارز در ابتدای دوره- تعدیل شده
خالص تغییرات طی دوره تفاوت تسعیر ارز ..... ..... ..... .....
تفاوت تسعیر ارز در پایان دوره ..... .....
مازاد(کسری) انباشته در ابتدای دوره
تعدیلات سنواتی ..... .....
شناســایی اولیــه (ناشــی از بکــارگیری مبنــای ..... .....
حسابداری تعهدی)
..... .....
مازاد(کسری) انباشته در ابتدای دوره- تعدیل شده
مازاد(کسری) دوره ..... .....
انتقال از سایر اقلام ارزش خالص ..... ..... ..... .....
مازاد(کسری) انباشته در پایان دوره
ارزش خالص ..... .....
یادداشتهای توضیحی جزء جدانشدنی صورتهای مالی است.
اشتراک های پیشنهادی
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
1,000,000تومان
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
300,000تومان