استانداردهای حسابداری ایران
فعالیتهای ساخت املاک - اصلاح شده تا مهر 1389 (استاندارد 29)
آخرین اصلاحات: 1403/09/03
استاندارد حسابداری شماره ٢٩
فعالیتهای ساخت املاك
(لازمالاجرا برای کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ اول فروردین ١٣٨٦ یا بعد از آن شروع می‌شود)
(اصلاح شده براساس استانداردهای حسابداری جدید تا مهر ١٣٨٩)
| ردیف | فهرست مندرجات | شماره بند |
|---|---|---|
| 0 | هدف | ١ |
| 1 | دامنه کاربرد | ٥- ٢ |
| 2 | تعاریف | ٦ |
| 3 | ماهیت فعالیتهای ساخت املاک | ١٠ - ٧ |
| 4 | زمینهای نگهداری شده برای ساخت املاک | ١٣ - ١١ |
| 5 | مخارج ساخت املاک | ٢٢ - ١٤ |
| 6 | درآمد و هزینه‌های ساخت املاک | ٣٨ - ٢٣ |
| 7 | تغییر در برآوردها | ٤٠ - ٣٩ |
| 8 | فسخ معامله فروش | ٤٢ - ٤١ |
| 9 | مشوقهای فروش | ٤٤ - ٤٣ |
| 10 | واحدهای ساختمانی تکمیل شده فروش نرفته | ٤٦ - ٤٥ |
| 11 | افشا | ٤٩ - ٤٧ |
| 12 | تاریخ اجرا | ٥٠ |
| 13 | مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری | ٥١ |
| 14 | پیوست شماره (١) : مثال توضیحی | |
| 15 | پیوست شماره (٢) : مبانی نتیجه‌گیری |
این استاندارد باید باتوجه به ” مقدمه‌ای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه و بکار گرفته شود.
هدف
١ . هدف این استاندارد تجویز روشهای حسابداری درآمد و مخارج مرتبط با فعالیتهای ساخت املاک است. موضوع اصلی ایـن اسـتاندارد، شـناخت و تخصـیص درآمـدها و مخـارج فعالیتهای ساخت املاک در دوره‌های مالی انجام این فعالیتهاست.
دامنه کاربرد
٢ . این استاندارد باید برای حسابداری فعالیتهای ساخت املاک بکار گرفته شود.
٣ . این استاندارد در مورد واحدهای تجاری که به فعالیتهای ساخت املاک مشـغول هسـتند، صرف‌نظر از اینکه این عملیات جزء فعالیتهای اصلی آنها باشد یا خیر، کاربرد دارد.
٤ . این استاندارد، برای ساخت املاک که با هدف استفاده توسط واحد تجاری انجام می شود، کاربرد ندارد.
٥ . با توجه به ماهیت و ویژگیهای فعالیتهای ساخت املاک، حسابداری عملیات شهرک‌سـازی اعم از مسکونی، صنعتی یا تجاری نیز بر اساس الزامات این استاندارد انجام می‌شود.
تعاریف
٦ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است:
•ارزش نسبی فروش : نسبت ارزش فروش هر واحد سـاختمانی بـه ارزش فـروش مجمـوع واحدهاي ساختمانی یک پروژه یا نسبت ارزش فروش هر پروژه به ارزش فـروش مجمـوع پروژه ها.
•ارزش فروش : بهاي فروش برآوردي جاري یک واحـد سـاختمانی در وضـعیت نهـایی قابـل فروش آن، در هر مقطع زمانی.
•پروژه : تمام یا بخشی از واحدهاي ساختمانی مورد اجرا در یک مکان جغرافیایی مشـخص کـه یک مرکز انباشت مخارج را تشکیل می‌دهد.
•فعالیتهای ساخت املاك : مجموعه فعالیتهایی است که براي طراحـی و احـداث امـلاك بـرای فروش ضروری است. تحصیل زمین برای احداث و فـروش سـاختمان و یـا آمـاده سـازي و فروش زمین، به طور کلی یا جزئی، بخشی از این فعالیت است.
•واحد ساختمانی : یک واحد مسکونی، تجاري یا صنعتی، یا زمینی که بـراي فـروش، احـداث یـا آماده می‌شود.
ماهیت فعالیتهای ساخت املاك
٧ . واحد تجاری ممکن است فعالیتهای ساخت املاک را در یک مکان جغرافیایی مشخص یـا در مکانهای متعدد انجام دهد. برای مثال ممکن است فعالیت ساخت املاک شامل احداث یک برج ٢٠ طبقه، یک برج ٣٥ طبقه، یک مرکز تجاری و چندین واحد ویلایـی در قطعـه زمینی مشخص باشد. در این صورت هر یک از موارد یاد شده یک پروژه و قطعـه زمـین مذکور یک مکان جغرافیایی مشخص محسوب می گردد. در سایر موارد، تشـخیص مکـان جغرافیایی مشخص بنا بر قضاوت مدیریت صورت می‌گیرد.
٨ . ویژگی اصلی فعالیتهای ساخت املاک این است کـه در بـیش از یـک دوره مـالی انجـام می شود. این امر ناشی از مراحل اخذ مجوز از سازمانهای مربوط و نیـز ماهیـت عملیـات ساختمانی است. فعالیتهایی که قبل از شروع احداث واحدهای ساختمانی صورت می‌گیـرد، ممکن است شامل تغییر کاربری زمین، تفکیک و قطعه بندی زمین، طراحـی و تهیـه نقشـه فنی، ارزیابی اثرات زیست محیطی، آزمایش خاک و تأیید نقشه‌ها باشد.
٩ . ماهیت فعالیتهای ساخت به گونه ای است که مابه‌ازای فروش آن ممکن اسـت در زمانهـای متفاوت و به مبالغ مختلف دریافت شود. واحدهای ساختمانی ممکن است در آغاز پروژه، یا طی انجام عملیات ساختمانی یا پـس از تکمیـل آن فروختـه شـود. همچنـین فـروش واحدهای ساختمانی ممکن است با مشوقهای متفاوت مثل اعطای وام، تخفیـف در هزینـه مالی و نصب لوازم اضافی از قبیل دکوراسیون و کابینت رایگان، همراه باشد. ماهیت فراینـد فروش پیامدهایی برای شناخت و اندازه گیری درآمد، هزینه ها و داراییهای ناشی از فعالیتهای ساخت املاک دارد.
١٠ . در فعالیتهای ساخت املاک، مخارج ساخت املاک اهمیت زیادی دارد و مستلزم بکارگیری سیستمی خاص برای تخصیص مخارج مشترک و سایر مخارج مربوط است.
زمینه ای نگهداری شده برای ساخت املاك
١١ . در برخی شرایط واحدهای تجاری سازنده املاک، قطعات وسیع زمین دارند که فعالیتهـای ساخت در مقاطع مختلف در آنها انجام می‌شود. در نتیجه، توجه بـه نحـوه طبقـه‌بنـدی و اندازه گیری این گونه زمینها، ضروری است. افزون بر این، اگر چه فعالیتهای ساخت در یک قطعه زمین وسیع به تدریج انجام می‌شود اما ممکن است زیرساختهای عمـومی آن ماننـد جاده‌های دسترسی و پلها برای کل زمین، ایجاد شود.
١٢ . زمین نگهداری شده برای فعالیتهای ساخت املاك، چنانچه هیچ نوع فعالیت سـاخت بـر روي آن انجام نشده باشد و انتظار نمی‌رود فعالیتهاي ساخت طی چرخه عملیـاتی معمـول واحـد تجـاري تکمیل شود، باید به عنوان دارایی غیرجاري طبقه‌بندي شـود، مشـروط بـر اینکـه بـا توجـه بـه استاندارد حسابداري شماره ١٤ با عنوان ”نحوه ارائه داراییهای جاری و بدهیهای جاری“ صـورتهای مالی واحد تجاری، مشمول طبقه‌بندی داراییها و بدهیها به جاری و غیرجاری باشد.
١٣ . زمین نگهداری شده براي ساخت املاك باید به بهای تمام شده پس از کسـر هـر گونـه کاهش ارزش انباشته انعکاس یابد. تعیـین زیـان کـاهش ارزش ایـن گونـه زمینهـا تـابع استاندارد حسابداری شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“ است.
مخارج ساخت املاك
١٤ . مخارج ساخت املاك باید دربرگیرنده تمام مخـارجی باشـد کـه بـه طـور مسـتقیم بـه فعالیتهای ساخت قابل انتساب است یا بتوان آن را بر مبنایی منطقی بـه چنـین فعالیتهـایی تخصیص داد.
١٥ . مخارج فعالیتهای ساخت املاك باید شامل موارد زیر باشد:
الف. مخارج تحصیل زمین،
ب. مخارج مستقیم فعالیتهای ساخت املاك، و
ج. مخارج مشترك قابل انتساب به فعالیتهای ساخت املاك.
١٦ . مخارج تحصیل زمین شامل بهای خرید زمین، حق الزحمه کارشناسی، حق ثبـت، کـارمزد خرید، هزینه های نقل و انتقال و سایر مخارج تحصیل زمین است. مخارج قبل از تحصـیل زمین به محض تحمل در سود و زیان منظور می‌گردد، مگر اینکه چنین مخارجی بـه طـور مستقیم با فعالیتهای بعدی ساخت املاک مرتبط باشد که در آن صورت به عنوان جزئـی از بهای تمام شده ساخت املاک محسوب می‌شود.
١٧ . مخارج مستقیم مرتبط با فعالیتهای ساخت املاک از جمله می تواند شامل مخـارج مـواد و مصالح، مخارج دستمزد مستقیم، مخارج انجام شـده توسـط پیمانکـاران و حـق الزحمـه کارشناسی باشد.
١٨ . طبق استاندارد حسابداری شماره ١٣ با عنوان حسابداری مخارج تأمین مالی، تمـام مخـارج تأمین مالی تحمل شده فقط طی دوره هایی که فعالیتهای لازم جهت آماده‌سازی واحـدهای ساختمانی برای استفاده مورد نظر در حال انجام است، به بهای تمام شده دارایـی منظـور می شود. این فعالیتها شامل مواردی از قبیل تهیـه نقشـه هـا و فراینـد اخـذ تأییدیـه هـا و مجوزهای لازم از سازمانهای دولتی نیز می‌باشد که ماهیت اجرایی و فنی دارند و درمرحله قبل از احداث بنا انجام می‌شود.
١٩ . مخارج مشترکی که می‌تواند به فعالیتهای ساخت املاک تخصیص یابد، شامل مـوارد زیـر است:
الف. مخارج قابل تخصیص به پروژه های جاری و آتی ساخت املاک که در یـک مکـان جغرافیایی مشخص واقع شده اند، مانند مخارج زیربنایی مشترک (نظیـر جـاده هـای اختصاصی) و اختصاص فضای لازم برای ساخت امـاکن تفریحـی و آموزشـی در بخشی از زمینی که واحد تجـاری قصـد دارد طـی چنـدین فـاز یـا پـروژه در آن فعالیتهای ساختمانی انجام دهد، و
ب . مخارج قابل تخصیص به تمام پـروژه هـای درجریـان سـاخت واقـع در مکانهـای جغرافیایی مختلف نظیر مخارج کارکنان دفتر فنی واقع در اداره مرکزی.
این مخارج با بکارگیری ارزش نسبی فروش پروژه هایی که از این مخارج منتفع شـده یـا انتظار می رود منتفع شوند یا سایر روشهای مناسب، تخصیص می‌یابد. روش انتخاب شـده برای تخصیص باید به طور یکنواخت بکار گرفته شود.
٢٠ . مخارج قابل انتساب به فعالیتهای ساخت دربرگیرنده مخـارج احتمـالی از قبیـل مخـارج مرتبط با تعهدات مربوط به رفع نواقص است (به استاندارد حسابداری شماره ٤ با عنـوان ذخایر، بدهیهاي احتمالی و داراییهاي احتمالی مراجعه شود).
٢١ . مخارجی که به طور آشکار به فعالیتهای ساخت املاک قابل انتساب نباشد در دوره وقـوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شود. مخارج اداری، عمومی و فروش، نمونه هایی از این گونـه مخارج است.
٢٢ . مخارج ساخت باید براساس روشهاي زیر به هر یک از واحدهاي ساختمانی یا پروژهها تخصیص یابد:
الف. روش شناسایی ویژه (از قبیل مخارج مستقیم ساخت)،
ب. روش ارزش نسبی فروش در صورتی که شناسایی ویژه امکانپذیر نباشد، یا
ج. سایر روشهای مناسب در صورتی که ارزش نسبی فروش عملـی نباشـد. روش انتخـاب شده براي تخصیص باید به طور یکنواخت بکار گرفته شود.
درآمد و هزینه‌های ساخت املاك
٢٣ . درآمد ساخت املاك باید شامل موارد زیر باشد:
الف. بهای فروش مورد توافق در قرارداد، و
ب . هرگونه مبلغ ناشی از تغییر در دامنه کار تعریف شده در قرارداد.
٢٤ . همواره احتمال تغییر در مشخصات، نقشه ساختمان یا مدت قراردادهای فروش پروژه سـاخت املاک وجود دارد که می‌تواند به افزایش یا کاهش درآمد ساخت املاک منجـر گـردد. تغییـر، زمانی در درآمد ساخت املاک منظور می‌شود که:
الف. پذیرش تغییر و مبلغ ناشی از آن توسط مشتری محتمل باشد، و
ب . مبلغ ناشی از تغییر را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
٢٥ . درآمد ساخت املاك باید تنها بـراي واحـدهای سـاختمانی فروختـه شـده، در صـورت احـراز معیارهاي بند ٢٦، شناسایی شود.
٢٦ . شناسایی درآمد باید از زمانی آغاز شود که تمام معیارهای زیر احراز گردد:
الف. فروش واحد ساختمانی با انجام اقداماتی از قبیل امضای قرارداد محرز شده باشد،
ب . فعالیتهای ساختمانی آغاز شده باشد،
ج . ماحصل پروژه را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر برآورد کرد، و
د . حداقل ٢٠ درصد از بهای فروش وصول شده باشد.
٢٧ . ماحصل پروژه را می‌توان در صورت احراز تمام شرایط زیر به‌گونه‌ای اتکاپذیر برآورد کرد:
الف. مجموع درآمد حاصل از پروژه را بتوان به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازه گیری کرد،
ب . جریان ورودی منافع اقتصادی آتی مرتبط با پروژه به واحد تجاری محتمل باشد،
ج . مخارج لازم برای تکمیل پروژه و همچنین درصد تکمیل پروژه در تاریخ ترازنامه را بتوان به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازهگیري کرد، و
د. مخارج قابل انتساب به پروژه را بتوان به روشنی تعیین و به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازه گیـری کرد.
٢٨ . هرگاه ماحصل پروژه را نتوان به گونه‌اي اتکاپذیر برآورد کرد:
الف. درآمد واحدهای ساختمانی فروخته شده باید تنها تا میزان مخـارج تحمـل شـده بـرای ساخت آن واحدها که بازیافت آن محتمل است، شناسایی گردد، و
ب . مخارج ساخت واحدهای ساختمانی فروخته شده باید در دوره وقوع بـه عنـوان هزینـه شناسایی شود.
٢٩ . هرگونه زیان مورد انتظار پروژه (شامل مخارج رفع نقص) باید بلافاصله به سود و زیان دوره منظور شود.
٣٠ . در مراحل اولیه پروژه ساخت املاک، غالباً شرایط به صورتی است که ماحصل پروژه را نمی توان به گونه ای اتکاپذیر برآورد کرد. در چنین شرایطی ممکـن اسـت رعایـت الزامات بند ٢٨ مناسب تر باشد. در مواردی که ماحصل پـروژه را نتـوان بـه گونـه ای اتکاپذیر برآورد کرد، نباید سودی شناسایی شود. همچنین ممکن اسـت مخـارج سـاخت پروژه از کل درآمد آن، فزونی یابد. در چنین مواردی، هر گونه مازاد برآورد شده مخـارج ساخت پروژه نسبت به درآمد آن طبق مفاد بند ٢٩ بلافاصله به سود و زیـان دوره منظـور می شود.
٣١ . مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهاي ساختمانی فروخته شده باید در دوره شناخت درآمد واحدهای یاد شده، به عنوان هزینه شناسایی شود.
٣٢ . فرایند شناسایی مخارج ساخت قابل انتساب به واحدهای ساختمانی فروخته شده به عنوان هزینه، به تطابق هزینه ها و درآمدها منجر می شود. برای تعیین مخارج قابل انتساب، واحـد تجاری روشی را انتخاب می‌کند که وضعیت را به مناسبترین نحو ممکن منعکس می‌نماید. این روش به طور یکنواخت بکار گرفته می‌شود.
٣٣ . مبلغ درآمدها و هزینه هاي ساخت املاك در صورت احراز معیارهاي بند ٢٦ باید باتوجه به درصد تکمیل پروژه در تاریخ ترازنامه تعیین شود.
٣٤ . شناخت درآمدها و هزینه ها با توجه به درصد تکمیل پروژه، روش درصـد پیشـرفت کـار نامیده می شود. در این روش، درآمد ساخت املاک و هزینه‌های مربوط، متناسب با درصـد تکمیل شناسایی می شود تا درآمدها، هزینه ها و سود یا زیان مربوط به کارهای انجام شـده گزارش گردد. این روش اطلاعات مفیدی در مورد میزان فعالیت ساخت و عملکـرد دوره ارائه می‌کند.
٣٥ . درصد تکمیل را می‌توان به روشهای مختلفی تعیین کرد. واحد تجاری، بایـد روشـی را بکـار گیرد که کار انجام شده را به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کند. این روشها، باتوجه بـه ماهیـت فعالیت ساخت، می‌تواند شامل موارد زیر باشد:
الف. نسبت مخارج تحمل شده برای کار انجام شده تا تاریخ ترازنامـه بـه کـل مخـارج برآوردی ساخت،
ب . ارزیابی کار انجام شده توسط کارشناسان حرفه‌ای مستقل، یا
ج . درصد کار فیزیکی انجام شده.
٣٦ . چنانچه درصد تکمیل براساس مخارج تحمل شده تا تاریخ ترازنامه تعیین گـردد، تنهـا آن بخش از مخارج ساخت که منعکس کننده کار انجام شده است در مخارج تحمل شـده تـا تاریخ ترازنامه منظور می‌گردد. نمونه‌هایی از مخارجی کـه بـه کـار انجـام شـده مربـوط نمی شود شامل بهای تمام شده زمین، مصالح پای کار، مخارج تأمین مالی منظور شده بـه حساب پروژه و پیش‌پرداخت به پیمانکاران است.
٣٧ . در صورت رفع ابهاماتی که مانع از برآورد ماحصـل پـروژه بـه گونـه‌ای اتکاپـذیر شـده اسـت، درآمدها و هزینه‌های پروژه باید طبق بند ٣٣ شناسایی شود.
٣٨ . مخارج ساخت املاك که به هزینه منظور نشده است باید به عنوان دارایی شناسایی و بـه اقـل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش اندازه گیری شود.
تغییر در برآوردها
٣٩ . برآورد درآمدها و مخارج و همچنین تخصیص مخارج باید در پایـان هـر دوره مـالی بـازنگری شود. آثار تغییر در برآوردهای حسابداری باید براساس استاندارد حسابداری شماره ٦ با عنوان ” گزارش عملکرد مالی“ به حساب منظور گردد.
٤٠ . به دلیل وجود ابهامات ذاتی در فعالیتهای ساخت املاک، اندازه‌گیری دقیق درآمد و مخارج امکانپذیر نیست. استفاده از برآوردهای معقول در تهیه صورتهای مالی ضـروری اسـت و اتکاپذیری‌آنها را خدشه دار نمی کند. آثار ناشی از تجدیدنظر در برآورد درآمدها و مخارج قابل‌انتساب به فعالیتهای ساخت املاک باید به پروژه های فعلـی و در صـورت لـزوم بـه پروژه‌های آتی تخصیص یابد.
فسخ معامله فروش
٤١ . درآمدها و هزینه هاي شناسایی شده مربوط به واحدهای ساختمانی فروخته شده باید در زمان ابطال یا فسخ معامله فروش، بی‌درنگ برگشت داده شود.
٤٢ . خسارات دریافتنی از پیمانکاران (بـه دلیـل تـأخیر در تکمیـل) و خسـارات پرداختنـی بـه مشتریان (به دلیل تأخیر در تحویل) باید به صورت جداگانه در صورت سود و زیان ارائـه شود.
مشوقهای فروش
٤٣ . چنانچه مشوقهای فروش یا تضمینهایی برای انجام فروش توسط واحـد تجـاری سـازنده پیشنهاد شود، تعهد ناشی از آن براساس استاندارد حسابداری شماره ٤ بـا عنـوان ذخـایر، بدهیهاي احتمالی و داراییهاي احتمـالی به حساب منظور می‌شود. مخارج مرتبط با ایـن گونـه اقلام نظیر تضمین بازده سرمایه گذاری خریداران برای دوره مشخص، به حساب بهای تمام شده پروژه منظور می‌شود.
٤٤ . سایر مخارج تحمل شده توسط واحد تجاری سـازنده امـلاک بـه منظـور تبلیـغ فـروش واحدهای ساختمانی به عنوان هزینه دوره شناسایی می‌شود.
واحدهای ساختمانی تکمیل شده آماده برای فروش
٤٥ . موجودی واحدهای ساختمانی تکمیل شده آماده برای فروش باید به اقـل بهـای تمـام شـده و خالص ارزش فروش منعکس شود.
٤٦ . واحدهای ساختمانی تکمیل شده ای که به منظور افزایش قیمـت، اجـاره یـا اسـتفاده توسط واحد تجاری نگهداری می شود، براساس اسـتانداردهای مربـوط بـه حسـاب منظور می گردد.
افشا
٤٧ . واحد تجاری باید موارد زیر را افشا کند:
الف. روش تعیین درصد تکمیل پروژه،
ب . درآمد و هزینه‌هاي شناسایی شده ساخت املاك در صورت سود و زیان،
ج . برآورد مبلغ مخارج لازم برای تکمیل پروژه های در جریان، و
د . صورت تطبیق مبلغ دفتري مخارج شناسایی شده به عنوان دارایی در ابتدا و انتهاي دوره که موارد زیر را نشان دهد:
١ . مخارج انباشته ساخت املاك در اول دوره، با تفکیک مبلغ دفتري زمین،
٢ . مخارج تحمل شده ساخت املاك طی دوره، با تفکیک مبلغ دفتری زمین،
٣ . مخارج انباشته ساخت املاك که در صورت سود و زیان به عنوان هزینـه شناسـایی شده است، به تفکیک دوره جاری و دوره های گذشته، و
٤ . واگذاري یا انتقال به طبقه دیگري از داراییها یا سایر تغییـرات در مبلـغ دفتـری طـی دوره.
٤٨ . در مورد زمین نگهداری شده برای ساخت املاك باید موارد زیر افشا شود:
الف. بهای تمام شده و کاهش ارزش انباشته (در صورت وجود) در ابتدا و انتهای دوره،
ب . صورت تطبیق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره که موارد زیر را نشان دهد:
١ . اضافات،
٢ . واگذاری،
٣ . انتقال به داراییهای جاری به عنوان مخارج ساخت املاك،
٤ . زیان کاهش ارزش شناسایی شده یا برگشت شده در صورت سود و زیان طی دوره (در صورت وجود)، و
٥ . سایر تغییرات.
٤٩ . موارد زیر نیز باید در صورتهاي مالی افشا شود:
الف. هر گونه محدودیت در رابطه با مالکیت زمین و میزان آن، و
ب . زمینها و پروژههاي ساخت املاك که وثیقه بدهیهاست.
تاریخ اجرا
٥٠ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ١/١/١٣٨٦ و بعد از آن شروع می‌شود لازمالاجرا است.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری
٥١ . استاندارد بین المللی حسابداری جداگانه ای برای فعالیتهای سـاخت امـلاک وجـود ندارد. در پیوست استاندارد بـین المللـی حسـابداری شـماره ١٨ شـناخت درآمـد، شناسایی درآمد فروش املاک مشروط به تکمیل کارهای عمـده اسـت. از ایـن رو، استاندارد حسابداری شماره ٢٩ با پیوست استاندارد بین المللی حسابداری یاد شـده مغایرت دارد.
پیوست شماره ١
مثال توضیحی
این مثال جنبه توضیحی دارد و بخشی از استاندارد حسابداری شماره ٢٩ محسوب نمی‌شود.
هدف از ارائه این مثال، تشریح نحوه اجرای برخی از الزامات این استاندارد می‌باشد. در این مثال نحوه شناخت درآمد، نحوه تخصیص مخارج و به هزینه بردن آن، و ارائه اقلام مرتبط با فعالیتهای ساخت املاک در صورتهای مالی برای یک دوره سه ساله تشریح شده است. در این مثال فـرض بر این است که واحد تجاری می توانـد داراییهـا و بـدهیهای خـود را بـه جـاری و غیرجـاری طبقه‌بندی کند.
شرکت ساختمانی تهران گستر در سال ٠×١٣ دو قطعه زمین به بهای تمام‌شـده ٢٠ میلیـارد ریـال تحصیل نمود. شرکت درنظر دارد عملیات ساختمانی را در قطعه اول در سال ١×١٣ و در قطعـه دوم در سال ٥×١٣ آغاز کند. مساحت قطعه اول ٣٠ هکتار و بهای خریـد آن ١٠ میلیـارد ریـال است و شرکت مبلغ ٢ میلیارد ریال برای تغییر کاربری این زمین از کشـاورزی بـه مسـکونی در ابتدای سال ١×١٣ پرداخت کرده است. عملیات ساختمانی قطعه اول در دو فـاز بـه شـرح زیـر انجام خواهد شد:
١ . فاز ” الف“ اختصاص ١٠ هکتار برای ساخت ١٠٠ واحد خانه ویلایی دوبلکس، بـه قیمـت هر واحد ٣٠٠ میلیون ریال، و
٢ . فاز ” ب“ اختصاص ١٥ هکتار برای ساخت ٥٠ واحد مسکونی ویلایی به قیمت هر واحـد ٥٠٠ میلیون ریال برای هر واحد.
پنج هکتار باقیمانده از قطعه اول برای ساخت امـاکن تفریحـی ورزشـی و سـایر زیرسـاختهای مشترک اختصاص یافته و تمام مخارج آن به مبلغ یک میلیارد ریال در سال ١×١٣ تحمـل شـده است.
عملیات ساختمانی در فروردین ١×١٣ آغاز و در سال ٣×١٣ به اتمـام رسـید. سـایر اطلاعـات به شرح زیر است:
الف - سال ١×١٣
فاز” الف“ فاز ” ب“
شرح (١٠٠ واحد) (٥٠ واحد)
١- واحدهای فروش‌رفته تا تاریخ ترازنامه ٤٠ ٣٠
٢- درصد مبلغ قابل‌دریافت طبق قراردادهای فروش ٣٥% ٣٥%
٣- درصد مبلغ دریافت‌شده از مشتریان نسبت به مبلغ قابل دریافت ٩٠% ٩٠%
٤- مخارج تحمل شده ساخت (غیر از زمین و مخارج مشترک) تا این تاریخ:
مخارج مستقیم - میلیون ریال ٠٠٠ر٤ ٠٠٠ر٣
مخارج غیرمستقیم تخصیص‌یافته - میلیون ریال ٠٠٠ر٢ ٠٠٠ر١
٥- برآورد مخارج آتی ساخت جهت تکمیل:
مخارج مستقیم - میلیون ریال ٠٠٠ر٨ ٠٠٠ر٦
مخارج غیرمستقیم- میلیون ریال ٠٠٠ر٢ ٠٠٠ر١
ب - سال ٢×١٣
فاز” الف“ فاز ” ب“
شرح (١٠٠ واحد) (٥٠ واحد)
١- واحدهای فروش‌رفته از ابتدای پروژه تا تاریخ ترازنامه ٨٠ ٥٠
٢- درصد مبلغ قابل‌دریافت طبق قراردادهای فروش ٧٠% ٧٠%
٣- درصد مبلغ دریافت شده از مشتریان نسبت به مبلغ قابل‌دریافت ٩٠% ٩٠%
٤- مخارج تحمل شده ساخت (غیر از زمین و مخارج مشترک) تا این تاریخ:
مخارج مستقیم - میلیون ریال ٢٥٠ر٨ ٢٠٠ر٦
مخارج غیرمستقیم تخصیص‌یافته - میلیون ریال ٠٠٠ر٣ ٠٠٠ر٢
٥- برآورد مخارج آتی ساخت جهت تکمیل:
مخارج مستقیم - میلیون ریال ٠٠٠ر٢ ٥٠٠ر١
مخارج غیرمستقیم - میلیون ریال ٧٥٠ر١ ٨٠٠
ج - سال ٣×١٣
فاز”الف“ فاز ”ب“
شرح (١٠٠ واحد) (٥٠ واحد)
١- واحدهای فروش‌رفته از ابتدای پروژه تا تاریخ ترازنامه ٩٠ ٥٠
٢- درصد مبلغ قابل‌دریافت طبق قراردادهای فروش ١٠٠% ١٠٠%
٣- درصد مبلغ دریافت شده از مشتریان نسبت به مبلغ قابل‌دریافت ٩٠% ٩٠%
٤- مخارج تحمل شده ساخت (غیر از زمین و مخارج مشترک) - میلیون ریال ٥٠٠ر١٥ ٠٠٠ر١٠
مبلغ مخارج ساخت، درآمد، هزینه ها و سود شناسایی شـده در صـورتهای مـالی بـرای هرسـال به شرح زیر می‌باشد:
١ . تخصیص مخارج مشترک مخارج مشترک:
زمین اماکن مشترک (هکتار ً٥٣ ) (٢ میلیارد + ١٠ میلیارد)
مخارج زیرساختها جمع مخارج
تخصیص مخارج مشترک با استفاده از روش ارزش نسبی فروش:
فاز ارزش نسبی فروش
میلیون ریال
فاز ” الف“ ٠٠٠ر٣٠
فاز ” ب“ ٠٠٠ر٢٥
٠٠٠ر٥٥
ارقام به میلیون ریال
٠٠٠ر٢
٠٠٠ر١
٠٠٠ر٣
مخارج مشترك تخصیص یافته (روند شده)
میلیونریال
٦٠٠ر١
٤٠٠ر١
٠٠٠ر٣
٦٧٣
استاندارد حسابداري شماره ٢٩ فعالیتهاي ساخت املاك
پیوست شماره ١ (ادامه)
٢ . محاسبه درصد تکمیل و مبلغ درآمد و هزینه‌های ساخت املاک که در صورت سود و زیان باید شناسایی شود.
سال ١×١٣
شرح فاز” الف“ فاز ” ب“
میلیون ریال میلیون ریال
مخارج انباشته ساخت املاک:
- مخارج مرتبط با تحصیل زمین ٠٠٠ر٤ ٠٠٠ر٦
- مخارج مشترک ٦٠٠ر١ ٤٠٠ر١
مخارج مستقیم و غیرمستقیم تحمل شده تا تاریخ ترازنامه ٠٠٠ر٦ ٠٠٠ر٤
٦٠٠ر١١ ٤٠٠ر١١
مخارج آتی جهت تکمیل ٠٠٠ر١٠ ٠٠٠ر٧
کل بهای تمام‌شده برآوردی ٦٠٠ر٢١ ٤٠٠ر١٨
بهای تمام‌شده برآوردی هر واحد ٢١٦ ٣٦٨
(تعداد واحدهای هر فاز ÷ کل بهای تمام شده برآوردی)
کل بهای تمام‌شده برآوردی واحدهای فروش‌رفته:
- فاز ” الف“ (٢١٦ × ٤٠) ٦٤٠ر٨ -
- فاز ” ب“ (٣٦٨ × ٣٠) ٠٤٠ر١١
کل ارزش فروش واحدهای فروش‌رفته:
- فاز ” الف“ (٣٠٠ × ٤٠) ٠٠٠ر١٢ -
- فاز ” ب“ (٥٠٠ × ٣٠) - ٠٠٠ر١٥
١) محاسبه درصد تکمیل ٠٠٠ر٤ - ٦٠٠ر١١
- درصد تکمیل فاز ”الف“ ٤٣= % ١٠٠ ×
٠٠٠ر٤ - ٦٠٠ر٢١
- درصد تکمیل فاز ”ب“ ٤٤= % ١٠٠ × ٠٠٠ر٦ - ٤٠٠ر١١
٠٠٠ر٦ - ٤٠٠ر١٨
فاز” الف“ فاز ” ب“
میلیون ریال میلیون ریال
٢) درآمد و هزینه‌های دوره به شرح زیر است:
- درآمد: درصد تکمیل × کل ارزش فروش واحدهای فروش‌رفته ١٦٠ر٥ ٦٠٠ر٦
- هزینه‌ها: درصد تکمیل × کل بهای تمام‌شده برآوردی واحدهای فروش‌رفته (٧١٥ر٣) (٨٥٨ر٤)
٤٤٥ر١ ٧٤٢ر١
سال ٢×١٣
شرح فاز ”الف“ فاز ”ب“
مخارج انباشته ساخت املاک: میلیونریال میلیونریال
٠٠٠ر٤ ٠٠٠ر٦
- مخارج مرتبط با تحصیل زمین
- مخارج مشترک ٦٠٠ر١ ٤٠٠ر١
- مخارج مستقیم و غیرمستقیم تحمل شده تا تاریخ ترازنامه ٢٥٠ر١١ ٢٠٠ر٨
مخارج آتی جهت تکمیل ٨٥٠ر١٦ ٦٠٠ر١٥
٧٥٠ر٣ ٣٠٠ر٢
کل بهای تمام شده برآوردی ٦٠٠ر٢٠ ٩٠٠ر١٧
بهای تمام شده برآوردی هر واحد ٢٠٦ ٣٥٨
(تعداد واحدهای هر فاز ÷ کل بهای تمام شده برآوردی)
کل بهای تمام شده برآوردی واحدهای فروش رفته - میلیونریال: ٤٨٠ر١٦ -
- فاز ” الف“ (٢٠٦ × ٨٠)
- فاز ” ب“ (٣٥٨ × ٥٠) - ٩٠٠ر١٧
کل ارزش واحدهای فروش رفته: ٠٠٠ر٢٤ -
- فاز ” الف“ (٣٠٠ × ٨٠)
- فاز ” ب“ (٥٠٠ × ٥٠) - ٠٠٠ر٢٥
١ ) محاسبه درصد تکمیل
- درصد تکمیل فاز ”الف“ ٧٧= % ١٠٠ × ٠٠٠ر٤ - ٨٥٠ر١٦
٠٠٠ر٤ - ٦٠٠ر٢٠
- درصد تکمیل فاز ”ب“ ٨١= % ١٠٠ × ٠٠٠ر٦ - ٦٠٠ر١٥
٠٠٠ر٦ - ٩٠٠ر١٧
فاز ”الف“ فاز ”ب“
٢ ) درآمد و هزینه‌های دوره به شرح زیر است: میلیون ریال میلیون ریال
٤٨٠ر١٨ ٢٥٠ر٢٠
- درآمد قابل شناسایی تا تاریخ ترازنامه
(کل ارزش فروش واحدهای فروش رفته × درصد تکمیل)
- درآمد شناسایی شده در دوره قبل (١٦٠ر٥) (٦٠٠ر٦)
هزینه های قابل شناسایی: ٣٢٠ر١٣ ٦٥٠ر١٣
- درصد تکمیل × کل بهای تمام شده برآوردی واحدهای‌فروش‌رفته ٦٩٠ر١٢ ٤٩٩ر١٤
- هزینه های شناسایی شده در دوره قبل (٧١٥ر٣) (٨٥٨ر٤)
٩٧٥ر٨ ٦٤١ر٩
سال ٣×١٣
شرح فاز ”الف“ فاز ”ب“
میلیون ریال میلیون ریال
مخارج انباشته ساخت املاک:
- مخارج مرتبط با تحصیل زمین ٠٠٠ر٤ ٠٠٠ر٦
- مخارج مشترک ٦٠٠ر١ ٤٠٠ر١
- مخارج مستقیم و غیرمستقیم تحمل شده تا تاریخ ترازنامه ٥٠٠ر١٥ ٠٠٠ر١٠
بهای تمام شده واقعی هر واحد ١٠٠ر٢١ ٤٠٠ر١٧
٢١١ ٣٤٨
کل ارزش فروش واحدهای فروش رفته:
- فاز ” الف“ (٣٠٠ × ٩٠) ٠٠٠ر٢٧ -
- فاز ” ب“ (٥٠٠ × ٥٠) - ٠٠٠ر٢٥
کل بهای تمام شده واقعی واحدهای فروش رفته:
- فاز ”الف“ (٢١١ × ٩٠) ٩٩٠ر١٨ -
- فاز ”ب“ (٣٤٨ × ٥٠) - ٤٠٠ر١٧
درآمد و هزینه‌های دوره به شرح زیر است:
درآمد قابل شناسایی تا تاریخ ترازنامه:
- کل ارزش فروش واحدهای فروش رفته ٠٠٠ر٢٧ ٠٠٠ر٢٥
- درآمد شناسایی شده در دوره‌های قبل (٤٨٠ر١٨) (٢٥٠ر٢٠)
هزینه‌های قابل شناسایی: ٥٢٠ر٨ ٧٥٠ر٤
- کل مخارج واقعی واحدهای فروش رفته ٩٩٠ر١٨ ٤٠٠ر١٧
- کل هزینه‌های شناسایی شده در دوره‌های قبل (٦٩٠ر١٢) (٤٩٩ر١٤)
٣٠٠ر٦ ٩٠١ر٢
خلاصه مبالغ درآمد و هزینه‌ها و سود شناسایی شده در طی سه سال مالی به شرح زیر می‌باشد:
١×١٣ ٢×١٣ ٣×١٣ نتایج واقعی
شرح تحقق یافته
میلیون ریال میلیون ریال میلیون ریال میلیون ریال
درآمد ٧٦٠ر١١ ٩٧٠ر٢٦ ٢٧٠ر١٣ ٠٠٠ر٥٢
هزینه‌ها (٥٧٣ر٨) (٦١٦ر١٨) (٢٠١ر٩) (٣٩٠ر٣٦)
سود
١٨٧ر٣ ٣٥٤ر٨ ٠٦٩ر٤ ٦١٠ر١٥
پیوست شماره ١ (ادامه) نحوه انعکاس در صورتهاي مالی سال ١×١٣:
ترازنامه
داراییهای غیر جاری :
زمین نگهداری شده برای ساخت املاک داراییهای جاری :
مخارج ساخت املاک حسابهای دریافتنی تجاری - مشتریان
حسابهای دریافتنی تجاری - مبلغ قابل بازیافت قراردادها*
صورت سود و زیان
درآمد ساخت املاک هزینه‌های ساخت املاک
یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی
مخارج ساخت املاک مخارج تحمل شده طی سال جاری
-زمین
-مخارج ساخت
مخارج شناسایی شده به عنوان هزینه در صورت سود و زیان
* مبلغ قابل بازیافت قراردادها:
کل درآمد شناسایی شده مبالغ دریافتی و دریافتنی مبالغ قابل بازیافت قراردادها
ارقام به میلیون ریال
١×١٣
٠٠٠ر١٠
٤٢٧ر١٤
٩٤٥
٣١٠ر٢
ارقام به میلیون ریال
١×١٣
٧٦٠ر١١ ( ٥٧٣ر٨)
ارقام به میلیون ریال
١×١٣
٠٠٠ر١٠
٠٠٠ر١٣
٠٠٠ر٢٣
( ٥٧٣ر٨) ٤٢٧ر١٤
٧٦٠ر١١ ( ٤٥٠ر٩) ٣١٠ر٢
٦٧٧
استاندارد حسابداري شماره ٢٩ فعالیتهاي ساخت املاك
پیوست شماره ١ (ادامه)
نحوه انعکاس در صورتهاي مالی سال ٢×١٣:
ترازنامه ارقام به میلیون ریال
داراییهای غیر جاری : ٢×١٣ ١×١٣
زمین نگهداری شده برای ساخت املاک ٠٠٠ر١٠ ٠٠٠ر١٠
داراییهای جاری: ٢٦١ر٥ ٤٢٧ر١٤
مخارج ساخت املاک
حسابهای دریافتنی تجاری ـ مشتریان ٤٨٥ر٢ ٩٤٥
حسابهای دریافتنی تجاری ـ مبلغ قابل بازیافت قراردادها* ٤٣٠ر٤ ٣١٠ر٢
صورت سود و زیان ارقام به میلیون ریال
درآمد ساخت املاک ٢×١٣ ١×١٣
٩٧٠ر٢٦ ٧٦٠ر١١
هزینه‌های ساخت املاک ( ٦١٦ر١٨) ( ٥٧٣ر٨)
یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی ارقام به میلیون ریال
مخارج ساخت املاک ٢×١٣ ١×١٣
مخارج تحمل شده تا ابتدای سال ٠٠٠ر١٠ -
- زمین
- مخارج ساخت ٠٠٠ر١٣ -
اضافه می‌شود: مخارج ساخت تحمل شده طی سال جاری ٠٠٠ر٢٣ -
- زمین - ٠٠٠ر١٠
- مخارج ساخت ٤٥٠ر٩ ٠٠٠ر١٣
کسر می‌شود: ٤٥٠ر٣٢ ٠٠٠ر٢٣
مخارج شناسایی شده به عنوان هزینه در صورت سود و زیان ٥٧٣ر٨ -
- سال قبل
- سال جاری ٦١٦ر١٨ ٥٧٣ر٨
٢٦١ر٥ ٤٢٧ر١٤
* مبلغ قابل بازیافت قراردادها:
کل درآمد شناسایی شده ٩٧٠ر٢٦
مبالغ دریافتی و دریافتنی ( ٥٤٠ر٢٢)
مبالغ قابل بازیافت قراردادها ٤٣٠ر٤
پیوست شماره ١ (ادامه) نحوه انعکاس در صورتهاي مالی سال ٣×١٣:
ترازنامه
داراییهای غیر جاری :
زمین نگهداری شده برای ساخت املاک داراییهای جاری :
مخارج ساخت املاک واحدهای ساختمانی تکمیل شده فروش نرفته
حسابهای دریافتنی تجاری - مشتریان حسابهای دریافتنی تجاری - مبلغ قابل بازیافت قراردادها
صورت سود و زیان
درآمد ساخت املاک هزینه‌های ساخت املاک
یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی
مخارج ساخت املاک مخارج تحمل شده تا ابتدای سال :
-زمین
-مخارج ساخت
اضافه می‌شود: مخارج تحمل شده طی سال جاری
- مخارج ساخت
کسر می شود: مخارج شناسایی شده به عنوان هزینه در صورت سود و زیان
-سالهای قبل
-سال جاری
انتقال به واحدهای ساختمانی تکمیل شده فروش نرفته
ارقام به میلیون ریال
٣×١٣ ٢×١٣
٠٠٠ر١٠ ٠٠٠ر١٠
- ٢٦١ر٥
١١٠ر٢ -
٧٧٠ر١ ٤٨٥ر٢
- ٤٣٠ر٤
ارقام به میلیون ریال
٣×١٣ ٢×١٣
٢٧٠ر١٣ ٩٧٠ر٢٦
( ٢٠١ر٩) ( ٦١٦ر١٨)
ارقام به میلیون ریال
٣×١٣ ٢×١٣
٠٠٠ر١٠ ٠٠٠ر١٠
٤٥٠ر٢٢ ٠٠٠ر١٣
٤٥٠ر٣٢ ٠٠٠ر٢٣
٠٥٠ر٦ ٤٥٠ر٩
٥٠٠ر٣٨ ٤٥٠ر٣٢
١٨٩ر٢٧ ٥٧٣ر٨
٢٠١ر٩ ٦١٦ر١٨
١١٠ر٢ ٢٦١ر٥
( ١١٠ر٢) -
- ٢٦١ر٥
پیوست شماره٢
مبانی نتیجه‌گیری
این پیوست بخشی از استاندارد حسابداری شماره ٢٩ محسوب نمی‌شود.
پیشینه
١ . پیش از تدوین این استاندارد، واحدهای تجاری که به فعالیتهای سـاخت امـلاک مشـغول بودند با وجود رویه پیش بینی شده در پیوست استاندارد حسـابداری شـماره ٣ بـا عنـوان درآمد عملیاتی ، از روشهای متفاوتی جهت شناخت درآمد و تخصیص مخـارج فعالیتهـای ساخت املاک استفاده می کردند. به همین دلیل کمیته تـدوین اسـتانداردهای حسـابداری (کمیته) در شهریور ١٣٨٢ انجام کارهای تحقیقاتی لازم را برای بررسی ضـرورت تـدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای ساخت املاک در دستور کار مـدیریت تـدوین اسـتاندارد قرار داد. بـرای اجـرای ایـن پـروژه کارشناسـان و گـروه کارشناسـی مـدیریت تـدوین استانداردها، فعالیتهای زیر را انجام دادند:
الف. بررسی میدانی روشهای حسابداری شرکتهایی که در زمینه ساخت امـلاک فعالیـت می کنند. این بررسی در قالب سه گروه شـرکتهای شـهرکهای صـنعتی، شـرکتهای عمران شهرهای جدید و سایر شرکتهای فعال در ساخت املاک صورت گرفت.
ب . مطالعه تطبیقی استانداردهای حسابداری تدوین شده توسط مراجـع حرفـه ای معتبر دنیا.
ﺝ. بررسی تحقیقات انجام شده در زمینه حسابداری فعالیتهای ساخت املاک.
ﺩ. تشکیل جلساتی با مدیران شرکتهای فعال در ساخت املاک و همچنین حسابرسـان مستقل این شرکتها.
ه . تشکیل جلسات متعدد گروه کارشناسی برای جمع بندی نتایج تحقیقات و مطالعات انجام شده و تدوین پیش‌نویس استاندارد فعالیتهاي ساخت املاك.
٢ . کمیته براساس نتایج مطالعات انجام شده و با توجه به استانداردهای حسـابداری موجـود شامل استاندارد حسابداری شماره ٣٢ مالزی با عنوان فعالیتهاي سـاخت امـلاك، اسـتاندارد
حسابداری شماره ٦٦ آمریکا با عنوان‌حسابداری فروش املاک و اسـتاندارد حسـابداری شماره ٦٧ آمریکا با عنوان حسابداري مخارج و عملیات اولیه اجاره پروژه هاي املاك، تـدوین استاندارد حسابداری شماره ٢٩ با عنوان فعالیتهای ساخت املاك را در دستور کار قرار داده و پس از بحث و تبادل نظر در جلسات متعدد، متن پیشنهادی را تصویب کرد.
دلایل تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای ساخت املاك
٣ . کمیته به دلایل زیر تدوین استاندارد حسابداری مربوط بـه فعالیتهـای سـاخت امـلاک را ضروری تشخیص داد:
الف. تقاضای شرکتهای ساختمانی برای تجدیدنظر در روش شناخت درآمد،
ب . تنـوع روشهـای تخصیص مخارج مشترک و سایـر مخارج مربـوط به فعالیتهای ساخت املاک،
ﺝ. ماهیت خاص فعالیتهای ساخت املاک که بیش از یک دورۀ مالی به طول می‌انجامد ﻭمعمولا در اوایل شروع پروژه با پیش‌فروش همراه است، و
ﺩ. وجود تفاوت در نحوه افشای اطلاعات در صورتهای مالی.
ماهیت فعالیتهای ساخت املاك
٤ . واحدهای تجاری سازنده املاک ممکن است به تمام فعالیتهای ساخت املاک یا برخـی از آنها از قبیل برنامه ریزی، طراحی و احداث بنا بپردازند. این واحدها ممکن اسـت فقـط در حوزه ساخت املاک مسکونی، تجاری یا صنعتی و یا در تمام حوزه‌های ذکر شده فعالیـت کنند. واحدهای تجاری سازنده املاک ممکن است زمینهایی را در مقیاس بزرگ خریداری و پس از آماده سازی، آنها را در قطعات کوچک بـرای مصـارف مختلـف نظیـر سـاخت واحدهای مسکونی یا تجاری واگذار نمایند.
٥ . کمیته پس از انجام بررسیهای لازم در رابطه با واحدهای تجاری سازنده امـلاک بـه ایـن نتیجه رسید که فعالیتهای ساخت املاک دارای ماهیت یک صنعت خـاص اسـت و ارائـه استاندارد جداگانه موجب ارتقای کیفیت و قابلیـت مقایسـه صـورتهای مـالی واحـدهای تجاری مرتبط با این فعالیتها می‌شود.
مخارج ساخت املاك
٦ . برای تخصیص مخارج ساخت به هر یک از واحدهای ساختمانی یـا پـروژه هـا روشـهای متفاوتی وجود دارد که می توان به روش شناسـایی ویـژه، روش ارزش نسـبی فـروش و روشهای مبتنی بر مساحت اشاره نمود.
٧ . مزیت روش شناسایی ویژه این است که مخارج فعالیتهای ساخت املاک نظیر مخارج مسـتقیم ساخت به صورت دقیق و درست به هر یک از واحدهای ساختمانی یـا پـروژه‌هـا تخصـیص می‌یابد و در نتیجه در این روش انجام برآورد یا ذهنیت‌گرایی به حداقل می‌رسد. مشکل روش مزبور این است که جهت تخصیص مخارج مشترک نمی‌توان از آن استفاده کرد.
٨ . مزیت روش ارزش نسبی فروش این است که تخصیص تمام مخـارج فعالیتهـای سـاخت املاک خصوصاً مخارج مشترک را امکانپذیر می‌سازد. البته استفاده از این روش مسـتلزم دسترسی به ارزش فروش برآوردی واحدهای ساختمانی است و در برخی موارد واحدهای تجاری در تعیین ارزش فروش برآوردی واحدهای ساختمانی با محدودیتهایی نظیـر عـدم وجود مظنه های بازار مواجه می باشند. استفاده از این روش سبب تطابق بهتـر هزینـه هـای ساخت با درآمدهای ناشی از فعالیتهای ساخت می‌گردد.
٩ . روشهای مبتنی بر مساحت، امکان تخصیص تمام مخارج فعالیتهای ساخت املاک را بـرای واحدهای ساختمانی فراهم می سازند. اما تخصـیص مخـارج بـدون در نظرگـرفتن ارزش واحدهای ساختمانی انجام می شود و ممکن است تخصیص مخارج به طور منطقی صورت نگیرد. این شیوه تخصیص ممکن است تصویر نادرسـتی از بهـای تمـام شـده واحـدهای ساختمانی ارائه نماید. افزون بر این ممکن است تطابق هزینه هـا بـا درآمـدهای ناشـی از فعالیتهای ساخت به نحو درستی صورت نگیرد.
١٠ . کمیته پس از بحث و تبادل نظر درخصوص روشهای تخصیص مخارج به این نتیجه رسید که اولویت را به روش شناسایی ویژه بدهد. استفاده از ایـن روش در رابطـه بـا مخـارج مستقیم ساخت عملی است. برای مخارجی نظیر مخارج مشترک که امکان استفاده از روش شناسایی ویژه وجود ندارد روش ارزش نسبی فروش، به عنوان مناسـبترین روش شـناخته شد و در اولویت بعدی جهت تخصیص مخارج قرار گرفـت. در صـورتی‌کـه اسـتفاده از روشهای ذکر شده جهت تخصیص مخارج، عملی نباشد واحدهای تجاری مجازند کـه از سایر روشهای تخصیص نظیر روشهای مبتنی بر مساحت استفاده نمایند.
شناخت درآمد فعالیتهای ساخت املاك
١١ . ماهیت فعالیتهای ساخت املاک به گونه‌ای است که درآمد ناشـی از آنهـا ممکـن اسـت در زمانهای متفاوت و به مبالغ مختلفی دریافت شود. فروش واحدهای ساختمانی ممکن اسـت در آغاز پروژه، در طی عملیات ساختمانی یا پس از تکمیـل عملیـات سـاختمانی صـورت گیرد. باتوجه به این موضوع روشهای مختلفی جهت شناخت درآمد فعالیتهای ساخت املاک وجود دارد که اصلی‌ترین آنها روش کار تکمیل شده و روش درصد پیشرفت کار است.
مزایای اصلی روشها
١٢ . مزایای اصلی روش کار تکمیل شده برای شناخت درآمد مربـوط بـه فعالیتهـای سـاخت املاک به شرح زیر است:
الف. شناخت درآمد و اندازه گیری بهای تمام شده واحدهای ساختمانی در ایـن روش از قابلیت اتکای بالایی برخوردار است.
ب . استفاده از روش کار تکمیل شده امکان مـدیریت سـود را در واحـدهای تجـاری کاهش می‌دهد.
١٣ . مزایای اصلی بکارگیری روش درصد تکمیل برای شناخت درآمـد مربـوط بـه فعالیتهـای ساخت املاک به شرح زیر است:
الف. شناخت درآمد با استفاده از روش درصد تکمیل اطلاعات مربوط‌تری برای تصمیم‌گیـری استفاده‌کنندگان مختلف ارائه می‌دهد، و
ب . روش درصد تکمیل تصویر بهتری از عملکرد مدیریت در سـالهای مختلـف ارائـه می‌کند.
١٤ . کمیته پس از انجام بررسیهای لازم و با توجه به ماهیت فعالیتهای ساخت املاک و مزایـای روش درصد تکمیل، به این نتیجه رسید که واحدهای تجـاری در صـورت احـراز تمـام معیارهای زیر، از این روش استفاده نمایند:
الف. فروش واحدهای ساختمانی با انجام اقداماتی از قبیل امضای قرارداد محرز شده باشد،
ب . فعالیتهای ساختمانی آغاز شده باشد،
ﺝ. ماحصل فعالیتهای ساخت را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر برآورد کرد، و
ﺩ. حداقل ٢٠ درصد از بهای فروش وصول شده باشد.
بند ” د“ برای جلوگیری از شناخت درآمد از طریق انعقاد قراردادهای صوری توسط واحد قید شده است. بر اساس این معیار باید حـداقل ٢٠ درصـد از بهـای فـروش واحـدهای ساختمانی وصول شده باشد تا واحـد تجـاری بتوانـد شـناخت درآمـد را آغـاز نمایـد. در صورتی که حداقل ٢٠ درصد از مبلغ فروش وصول نگردیده باشد نمی توان درآمـد را شناسایی نمود. در صورتی که بکارگیری روش درصد تکمیل عملـی نباشـد مـی تـوان از روش کار تکمیل شده استفاده کرد. اگـر نتـوان ماحصـل فعالیتهـای سـاخت امـلاک را به‌گونه‌ای اتکاپذیر برآورد نمود در آن صورت درآمد ساخت املاک تا میزان مخارج تحمل شده قابل بازیافت ساخت املاک شناسایی می‌شوند.
تعیین درصد تکمیل
١٥ . استفاده از روش درصد تکمیل جهت شناخت درآمد مستلزم تعیین درصد تکمیل فعالیتهای ساخت املاک می‌باشد. روشهای تعیین درصد تکمیل عبارتند از:
الف. نسبت مخارج تحمل شده برای کار انجام شده تا تاریخ ترازنامه بـه کـل مخـارج برآوردی ساخت،
ب . ارزیابی کار انجام شده توسط کارشناسان حرفه‌ای مستقل یا
ج . درصد کار فیزیکی انجام شده.
١٦ . بکارگیری روش نسبت مخارج تحمل شده برای کار انجام شده تا تاریخ ترازنامه از سـایر روشها رایج تر است و به قضاوت کمتری نیاز دارد. در این روش بهای تمام شـده زمـین، مخارج تأمین مالی و پیش پرداخت بـه پیمانکـاران، در محاسـبه درصـد تکمیـل منظـور نمی‌گردد، زیرا منجر به شناخت غیر واقعی درآمد خواهد شد.
١٧ . محاسبه درصد تکمیل براساس ارزش کار انجام شده مستلزم وجود بـازار فعـالی جهـت تعیین ارزش کار انجام شده می باشد. در بسیاری موارد جهت تعیین ارزش کار انجام شده، بازار فعالی وجود ندارد و در نتیجه، ارزشـهای تعیـین شـده از قابلیـت اتکـای کمتـری برخوردار می‌باشد.
١٨ . درصد کار فیزیکی انجام شده در هر دوره بیانگر میزان پیشرفت کار فیزیکی مـی باشـد و می تواند به عنوان مبنایی جهت تعیین درصد تکمیل بکار رود. تأکید ایـن روش بـر عامـل زمان می‌باشد، درنتیجه معیار مناسب‌تری را جهت شناخت درآمد و هزینه فعالیتهای ساخت املاک فراهم می‌کند. معایب این روش، شامل عدم توجه به ارزش کـار انجـام شـده یـا مخارج کار انجام شده، مشکلات مربوط به تعیین مقدار کار فیزیکی انجام شده، و صـرف هزینه قابل توجه جهت تعیین میزان کار انجام شده می‌باشد.
١٩ . کمیته پس از بحث و بررسی در باره مزایا و معایب هر یـک از روشـهای تعیـین درصـد تکمیل به این نتیجه رسید که هر سه روش را جهت تعیین درصد تکمیل مجاز بشمارد.
اشتراک های پیشنهادی
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
700,000تومان
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
1,000,000تومان