استانداردهای حسابداری ایران
داراییهای نامشهود - تجدیدنظر شده 1386و اصلاح شده تا مهر 1389 (استاندارد 17)
آخرین اصلاحات: 1403/09/03
استاندارد حسابداري شماره ١٧
داراییهای نامشهود
(تجدید نظر شده ١٣٨٦ و اصلاح شده براساس استانداردهای حسابداری جدید تا مهر ١٣٨٩)
| ردیف | فهرست مندرجات | شماره بند |
|---|---|---|
| پیشگفتار | (٥) - (١) | |
| استاندارد حسابداری شماره ١٧ »داراییهای نامشهود« | ||
| 0 | هدف | ١ |
| 1 | دامنه کاربرد | ٤ - ٢ |
| 2 | تعاریف | ٥ |
| 3 | ویژگیهای دارایی نامشهود | ١٠ - ٦ |
| 3-1 | ماهیت غیرعینی | ٨ - ٧ |
| 3-2 | قابلیت تشخیص | ١٠ - ٩ |
| 4 | شناخت و اندازهگیری اولیه دارایی نامشهود | ٥٣ - ١١ |
| 4-1 | تحصیل جداگانه | ٢٥ - ٢١ |
| 4-2 | تحصیل از طریق ترکیب تجاری | ٣٣ - ٢٦ |
| 4-2-1 | اندازهگیری ارزش منصفانه دارایی نامشهود تحصیل شده در ترکیب تجاری | ٣١ - ٢٨ |
| 4-2-2 | مخارج بعدی پروژه تحقیق و توسعه در جریان تحصیل شده | ٣٣ - ٣٢ |
| 4-3 | معاوضه داراییها | ٣٦ - ٣٤ |
| 4-4 | سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری | ٣٧ |
| 4-5 | داراییهای نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری | ٥٣ - ٣٨ |
| 4-5-1 | مرحله تحقیق | ٤٣ - ٤١ |
| 4-5-2 | مرحله توسعه | ٥٠ - ٤٤ |
| 4-5-3 | بهای تمام شده دارایی نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری | ٥٣ - ٥١ |
| 5 | شناخت هزینه | ٥٧ - ٥٤ |
| 5-1 | عدم شناخت هزینه‌های گذشته به عنوان دارایی | ٥٧ |
| 6 | اندازهگیری دارایی نامشهود پس از شناخت اولیه | ٦٤ - ٥٨ |
| 6-1 | روش بهای تمام شده | ٥٩ |
| 6-2 | روش تجدید ارزیابی | ٦٤ - ٦٠ |
| 7 | عمر مفید | ٧٣ - ٦٥ |
| 8 | داراییهای نامشهود با عمر مفید معین | ٨٢ - ٧٤ |
| 8-1 | دوره و روش استهلاک | ٧٦ - ٧٤ |
| 8-2 | ارزش باقیمانده | ٧٩ - ٧٧ |
| 8-3 | بررسی دوره و روش استهلاک | ٨٢ - ٨٠ |
| 9 | داراییهای نامشهود با عمر مفید نامعین | ٨٦ - ٨٣ |
| 9-1 | بررسی عمر مفید | ٨٦ - ٨٥ |
| 10 | قابلیت بازیافت مبلغ دفتری - زیان کاهش ارزش | ٨٧ |
| 11 | (حذف شده است) ٨٨ | |
| 12 | برکناری و واگذاری | ٩٥ - ٨٩ |
| 13 | افشا | ١٠٣ - ٩٦ |
| 14 | تاریخ اجرا | ١٠٤ |
| 15 | مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری | ١٠٥ |
| 16 | پیوست شماره ١ : کاربرد استاندارد حسابداری در مـورد برخـی اقلام غیرپولی نامشهود |
|
| 17 | پیوست شماره ٢ : مبانی نتیجه‌گیری |
پیشگفتار
(١) استاندارد حسابداری شماره ١٧ با عنـوان داراییهـاي نامشـهود کـه در تـاریخ ٣٠/٤/١٣٨٦ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است، جایگزین استاندارد حسابداری شماره ١٧ قبلی و همچنین استاندارد حسابداری شماره ٧ با عنوان حسابداري مخارج تحقیـق و توسـعه می شود و الزامات آن درمورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ١/١/١٣٨٦ و بعد از آن شروع می‌شود، لازمالاجراست.
دلایل تجدید نظر در استاندارد
(٢) این تجدیدنظر با هدف هماهنگی بیشتر با اسـتانداردهای بـین المللـی حسـابداری و بهبـود استاندارد قبلی، انجام شده است.
تغییرات اصلی
(٣) حسابداری مخارج تحقیق و توسعه که قبلا به طور جداگانه در استاندارد حسابداری شـماره ٧ با عنوان ” حسابداری مخارج تحقیق و توسـعه“ مطرح شده بود در این استاندارد ادغام شـده است.
(٤) در استاندارد حسابداری قبلی، دارایی نامشهود به یک دارایی غیرپولی و فاقد ماهیـت عینـی اطلاق می‌شد که حائز معیارهای زیر باشد:
الف. به منظور استفاده در تولید یا عرضه کالاها یا خدمات ، اجـاره بـه دیگـران یـا بـرای مقاصد اداری توسط واحد تجاری نگهداری شود، و
ب . با قصد استفاده طی بیش از یک دوره مالی توسط واحد تجاری تحصیل شـده باشـد. در استاندارد جدید، هر دو معیار مزبور حذف شده است.
(٥) در استاندارد حسابداری قبلی، فرض شده بود که همه داراییهای نامشهود، عمر مفیـد معـین دارند. ضمنا یک فرض قابل رد وجود داشت مبنی بر اینکه عمر مفید دارایی نامشهود از زمان بهره‌برداری از آن، از بیست سال تجاوز نمی‌کند. در استاندارد جدیـد ایـن فـرض قابـل رد حذف شده است، ضمن‌اینکه داراییهای نامشهود به دو گروه با عمر مفید معین و عمـر مفیـد نامعین طبقه‌بندی شده است. داراییهای نامشهود با عمر مفید نامعین مستهلک نمی‌شود.
هدف
١ . هدف این استاندارد، تجویز نحوه حسابداری داراییهای نامشهود است. موضوعات اصـلی در حسابداری داراییهای نامشهود عبارت از معیارها و زمان شناخت دارایی ، تعیـین مبلـغ دفتری (شامل هزینه استهلاک) و موارد افشاست.
دامنه کاربرد
٢ . الزامات این استاندارد باید در مورد حسابداری تمام داراییهاي نامشهود بکار گرفته شـود مگـر اینکه به موجب استانداردی دیگر، نحوه حسابداری متفاوتی، الزامی شده باشد.
٣ . این استاندارد ازجمله در موارد زیر کاربرد ندارد:
الف. سرقفلی ناشی از ترکیب تجاری (بـه اسـتاندارد حسـابداری شـماره ١٩ بـا عنـوان ترکیبهاي تجاري مراجعه شود).
ب. حق امتیاز معادن و مخارج اکتشاف، توسعه و استخراج معادن، نفت، گاز طبیعـی و منابع مشابهی که احیاشونده نیست.
ج. اجارهها (به استاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنوان حسابداري اجارهها مراجعه شود).
د. داراییهای نامشهودی که در روال عادی عملیات واحـد تجـاری بـه قصـد فـروش نگهداری می شود (به استانداردهای حسابداری شماره ٨ یا ٩ با عنـاوین حسـابداري
موجودي مواد و کالا و حسابداري پیمانهای بلندمدت مراجعه شود).
ه. مخارج قبل از بهره برداری (به استاندارد حسابداری شماره ٢٤ با عنوان گزارشـگری مالی واحدهای تجاری در مرحله قبل از بهرهبرداري مراجعه شود).
و. داراییهای نامشهودی که طبق استاندارد حسـابداری شـماره ٣١ بـاعنوان داراییهـای غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده، به طور مستقل یا در قالب
یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه‌بندی شده است.
٤ . این استاندارد همچنین برای مخارج تبلیغات، آمـوزش، تحقیـق و توسـعه بکـار مـی رود. فعالیتهای تحقیق و توسعه در راستای توسعه دانش است. بنـابراین، اگرچـه ایـن فعالیتهـا ممکن است منجر به ایجاد یک دارایی با ماهیت عینی گردد (برای مثال نمونه سـازی یـک محصول)، اما عنصر عینی دارایی نسبت بـه وجـه نامشـهود، یعنـی دانـش مسـتتر در آن، در درجه دوم اهمیت قرار دارد.
تعاریف
٥ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است :
•ارزش اقتصادی : خالص ارزش فعلی جریانهای نقدی آتی ناشـی از کـاربرد مسـتمر دارایـی از جمله جریانهای نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن.
•ارزش باقیمانده : مبلغ برآوردی که واحد تجاری در حال حاضر می تواند از واگـذاری دارایـی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری بدست آورد با این فـرض کـه دارایـی در وضـعیت متصور در پایان عمر مفید باشد.
•ارزش منصفانه : مبلغی است که خریداري مطلع و مایل و فروشندهای مطلع و مایل مـی‌تواننـد در معامله ای حقیقی و در شرایط عادی ، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبـور بـا یکـدیگر مبادلـه کنند.
•استهلاك : تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاك پذیر یک دارایی طی عمر مفید آن.
•بهای تمام شده : مبلغ وجه نقد یا معادل نقد پرداختی یا ارزش منصفانه سایر مابه‌ازاهایی کـه جهت تحصیل یک دارایی در زمان تحصیل یا ایجاد آن، واگذار شده است، یـا حسـب مـورد، مبلغی که در زمان شناخت اولیه براساس الزامات خـاص سـایر اسـتانداردهاي حسـابداری، به آن دارایی تخصیص یافته است (مانند مخارج تأمین مالی).
•تحقیق : پژوهشی نو و برنامه‌ریزی شده است که با هدف کسب دانش علمی یا فنی جدیـد انجام می‌شود.
•توسعه : بکارگیری دستاوردهاي تحقیقاتی یا سایر دانشها در قالب یک برنامه یا طرح برای تولیـد مواد، تجهیزات، محصولات، فرایندها، سیستمها یا خدمات جدید، یا بهسازی اساسی مـواردی کـه قبلا تولید یا ارائه گردیده و یا استقرار یافته است، پیش از آغاز تولید یا کاربرد تجاری.
•خالص ارزش فروش: مبلغ وجه نقد یا معادل نقد که از طریق فروش دارایی در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینه‌های مرتبط با فروش حاصل می‌شود.
•دارایی : حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی یا سایر راههای دستیابی مشروع به آن منافع که درنتیجه معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحدتجاری درآمده است.
•دارایی نامشهود : یک دارایی قابل تشخیص غیرپولی و فاقد ماهیت‌عینی.
•داراییهای پولی : وجه نقد و داراییهایی که قرار است به مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجـه نقـد دریافت شود.
•زیان کاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتری یک دارایی نسبت به مبلغ بازیافتنی آن.
•عمر مفید : عبارت است از :
الف. مدت زمانی‌که انتظار می‌رود یک دارایی، مورد استفاده واحد تجاري قرار گیرد، یا
ب. تعداد تولید یا سایر واحدهای مقداري مشابه که انتظار می رود در فرایند اسـتفاده از دارایی توسط واحد تجاری تحصیل شود.
•مبلغ استهلاك پذیر : بهاي تمام شده دارایی یـا سـایر مبـالغ جـایگزین بهـای تمـام شـده در صورتهای مالی ، به کسر ارزش باقیمانده آن.
•مبلغ دفتري : مبلغی که دارایی پس از کسر استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته مربوط ، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس می‌شود .
•مبلغ بازیافتنی : خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی، هرکدام که بیشتر است.
ویژگیهای دارایی نامشهود
٦. واحدهای تجاری‌معمولا منابعی را صرف تحصیل ، توسعه ، نگهداری و بهبـود داراییهـای نامشهود از قبیل دانش فنی یا علمی ، طراحی و اجرای سیسـتمهای جدیـد، حـق امتیـاز و علائم تجاری می کنند. نمونه های رایج از سرفصـلهای کلـی فـوق ، نـرم افـزار رایانـه ای ، حق اختراع ، حق تألیف ، حق تکثیر یا نمایش فیلمهای سینمایی و ویدیویی، سرقفلی محـل کسب (حق کسب یا پیشه یا تجارت)، حق استفاده از خدمات عمومی، حق امتیاز تولید یـا خدمات است.
ماهیت غیر عینی
٧ . داراییهای نامشهود با تکیه بر ماهیت غیرعینی و غیرپولی آن تعریف می شود. بدین ترتیـب اقلامی از قبیل حسابهای دریافتنی در زمره این داراییها قرار نمی‌گیرد.
٨ . برخی داراییهای نامشهود ممکن است بر روی یا در درون یک عنصر عینی از قبیل لوحهای فشرده (در مورد نرم افزار رایانه ای )، مدارک قانونی (در مورد حق اختراع یا پروانه رسمی) یا فیلم باشد. در چنین شرایطی طبقه بندی قلم مزبور به عنوان دارایی ثابت مشهود یا دارایـی نامشهود مستلزم قضاوت در باره این امر است که کدام عنصر مهم‌تر است. مثلاً نـرم‌افـزار رایانه ای مربوط به راه اندازی ماشین آلات، عملاً بخشی از ماشین آلات است و بنـابراین در سرفصل داراییهای ثابت مشهود طبقه‌بندی می‌شود.
قابلیت تشخیص
٩ . طبق تعریف ، دارایی نامشهود قابل تشخیص است ، یعنی می توان آن را از سـرقفلی واحـد تجاری متمایز کرد (از قبیل حق اختراع و حق تالیف ). بدین ترتیب سرقفلی واحد تجاری که از کل واحد تجاری یا سایر داراییهای واحد تجاری قابل تشخیص نیسـت بـه عنـوان دارایی نامشهود شناسایی نمی شود، حتی اگر دارای منـافع اقتصـادی آتـی باشـد. منـافع اقتصادی آتی ممکن است از هم افزایی داراییهای قابل تشخیص تحصیل شده یا داراییهایی حاصل شود که به صورت جداگانه حائز معیارهای شناخت در صـورتهای مـالی نیسـتند. با این حال واحد تحصیل کننده مبالغی را بابت آنها در ترکیب تجاری می پردازد (سـرقفلی ناشی از ترکیب تجاری در استاندارد حسابداری شماره ١٩ مطرح شده است).
١٠ . یک دارایی هنگامی معیار قابلیت تشخیص را در تعریف دارایی نامشهود احراز می‌کند که یکـی از شرایط زیر را داشته باشد:
الف. جدا شدنی باشد، یعنی بتوان آن را به منظور فروش، انتقال، اعطاي حق امتیـاز، اجـاره یـا مبادلـه (به صورت جداگانه یا همراه با یک قرارداد، دارایی یا بـدهی مـرتبط) از واحـد تجاري جدا کرد، یا
ب. از حقوق قراردادي یا سایر حقوق قانونی ناشی شود، صرفنظر از اینکـه آیـا چنـین حقوقی قابل انتقال یا جدا شدنی از واحد تجاري یا سـایر حقـوق و تعهـدات باشـد یا خیر.
شناخت و اندازهگیري اولیه دارایی نامشهود
١١ . یک قلم هنگامی به‌عنوان دارایی نامشهود شناسایی می‌شود که :
الف. با تعریف داراییهای نامشهود مطابقت داشته باشد.
ب. معیارهای شناخت مندرج در بندهای ١٢ تا ١٤ احراز شده باشد.
١٢ . یک قلم دارایی نامشهود باید تنها زمانی شناسایی شود که :
الف. جریان منافع اقتصادی آتی دارایی به درون واحد تجاری محتمل باشد، و
ب. بهای تمام شده دارایی به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه گیری باشد.
١٣ . جریان منافع اقتصادي آتی مرتبط با دارایی نامشهود به درون واحد تجاري تنها هنگـامی محتمـل است که واحد تجاري بتواند با دلایل کافی نشان دهد:
الف. دستیابی به خالص جریان ورودی منافع اقتصـادی آتـی دارایـی بـه درون واحـد تجـاری امکانپذیر است،
ب. توانایی و قصد استفاده از دارایی نامشهود را دارد، و
ج. به منابع فنی و مالی کافی براي کسب منافع اقتصادی آتی دارایی دسترسی دارد.
١٤ . محتمل بودن منافع اقتصادی آتی باید با استفاده از مفروضات معقول و داراي پشتوانه که معرف بهترین برآورد مدیریت از وقوع یک سري شرایط اقتصادی محتمل در طول عمر مفیـد دارایـی است ، توسط واحد تجاری ارزیابی شود.ارزیابی مزبور مسـتلزم بکـارگیری قضـاوت بـر مبنـای شواهد موجود در زمان شناخت اولیه است . در این مورد اهمیت بیشتر باید به شـواهدی داده شود که به طور بیطرفانه قابل تأیید باشد.
١٥ . داراییهای‌نامشهود عموما کاربرد جایگزین ندارند و نمی توان آنها را به اجـزای کـوچکتر برای فروش تقسیم کرد. افزون بر این ، اثبات چگونگی انتظار دستیابی بـه جریـان ورودی منافع اقتصادی به درون واحد تجاری از محل دارایی نامشهود نیز مشکل است . در برخـی موارد، شواهد عینی مرتبط با منافع اقتصادی آتی منتسب به یک دارایی نامشهود را می توان از طریق بررسی بازار کسب کرد.
١٦ . جریان منافع اقتصادی آتی ناشی از یک دارایی نامشهود ممکن است شـامل درآمـد عملیـاتی حاصل از فروش کالا یا خدمات ، صرفه‌جویی در مخارج یا سایر منافعی باشد کـه از کـاربرد دارایی توسط واحد تجاری عاید می شود. برای مثال، بکارگیری دانش فنـی جدیـد در فراینـد تولید ممکن است به جای افزایش درآمد عملیاتی آتی، مخارج تولید را کاهش دهد.
١٧ . توانایی استفاده از دارایی نامشهود، مستلزم داشتن کنترل بر آن دارایی اسـت . یـک واحـد تجاری هنگامی بر دارایی کنترل دارد که هم قدرت کسب منافع اقتصادی آتی ناشی از آن را داشته باشد و هم بتواند از دسترسی دیگران به آن منافع جلـوگیری کنـد. تـوان کنتـرل منافع اقتصادی آتی یک دارایی‌نامشـهود معمـولا از حـق قـانونی ماننـد حـق تکثیـر و حق تألیف ناشی می شود. لیکن وجود چنین حقی ، شرط لازم برای کنترل نیست چـرا کـه واحد تجاری ممکن است از راههای دیگر، ازجملـه موظـف کـردن کارکنـان بـه حفـظ اطلاعات محرمانه، بر منافع اقتصادی آن دارایی کنترل داشته باشد.
١٨ . در برخی موارد، شواهد بیطرفانه مرتبط با توانـایی واحـد تجـاری در بکـارگیری دارایـی نامشهود را می توان از طریق امکان سنجی (توجیهات فنی و اقتصادی ) کسب کـرد. قصـد استفاده از دارایی نامشهود توسط واحد تجاری ، برای مثال ، از طریق یک طرح تجاری کـه به طور رسمی توسط مقامات مجاز به تصویب رسیده، قابل اثبات است.
١٩ . دسترسی به منابع لازم جهت استفاده از دارایی نامشهود و کسب منافع آن را می‌توان از طریـق یک طرح تجاری که نشان دهنده منابع فنی، مالی و سایر منـابع مـورد نیـاز و توانـایی واحـد تجاری در تامین آن منابع است ، اثبات کرد. در برخی موارد، واحد تجاری توانایی کسب منابع مالی را، از طریق کسب موافقت یا تمایل اولیه اعتباردهندگان طرح، اثبات می‌کند.
٢٠ . یک دارایی نامشهود به هنگام شناخت اولیه باید به بهای تمام شده اندازه گیری شود.
تحصیل جداگانـه
٢١ . اگر دارایی نامشهود به طور جداگانه تحصیل شود، مابه ازای آن‌معمولا مشـخص اسـت و در نتیجه می‌توان بهای تمام شده را به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازهگیری کرد.
٢٢ . بهای تمام شده یک دارایی نامشهود متشکل از بهـای خریـد (شـامل عـوارض و مالیـات غیر قابل استرداد خرید) و هرگونه مخارج مرتبط مستقیمی است کـه بـرای آمـاده سـازی دارایی جهت استفاده مورد نظر تحمل می شود. برای محاسبه بهای خرید، تخفیفات تجاری کسر می شود. مخارج مستقیم ، به عنوان مثال ، شامل حق الزحمـه هـای خـدمات حقـوقی و مخارج آزمایش کارکرد صحیح دارایی است . در صورت خرید دارایی با شرایط اعتبـاری، بهای تمام شده معادل بهای نقدی است. مابه التفاوت بهـای نقـدی بـا مجمـوع پرداختهـا به عنوان هزینه سود تضمین شـده، در دوره هـای اسـتفاده از اعتبـار شناسـایی مـی‌شـود مگر اینکه به موجب استاندارد حسابداری شماره ١٣ با عنوان به حساب دارایی منظور گردد.
٢٣ . موارد زیر نمونه‌هایی از مخارجی است که در بهای تمام شده دارایی نامشهود منظور نمی‌شود:
الف. مخارج معرفی یک محصول یا خدمت جدید مانند مخارج تبلیغات،
ب. مخارج انجام فعالیت تجاری در یک محل جدید یا با یک گروه جدیـد از مشـتریان مانند مخارج آموزش کارکنان، و
ج. مخارج اداری، عمومی و فروش.
٢٤ . شناسایی مخارج در مبلغ دفتری یک دارایی نامشهود، هنگامی که دارایی آماده بهره برداری است، متوقف می شود. بنابراین، مخارج تحمل شده برای استفاده یا بکارگیری مجدد یـک دارایی نامشهود، در مبلغ دفتری آن منظور نمی شود. برای مثال، مخارج مندرج در صـفحه بعد، در مبلغ دفتری یک دارایی نامشهود منظور نمی‌گردد:
الف. مخارج تحمل شده برای یک دارایی آماده بهره برداری که هنوز استفاده از آن شروع نشده است.
ب. زیانهای عملیاتی اولیه از قبیل زیانهای تحمل شده در مرحله عرضه اولیه محصولات جدید حاصل از دارایی.
٢٥ . برخی عملیات در ارتباط با یک دارایی نامشهود انجام می شود که بـرای آمـاده سـازی آن جهت استفاده مورد نظر، ضروری نیست. این‌گونه عملیات متفرقـه ممکـن اسـت درطـول فعالیتهای ایجاد دارایی یا قبل از آن انجام شود. درآمدها و هزینه های چنـین عملیـاتی در سود و زیان دوره وقوع شناسایی می‌شود.
تحصیل از طریق ترکیب تجاری
٢٦ . در صورتی که یک دارایی نامشهود در ترکیب تجاری تحصیل گردد، براسـاس اسـتاندارد حسابداری شماره ١٩ با عنوان ترکیبهای تجاری، بهای تمام شده آن دارایی نامشهود، ارزش منصفانه آن در تاریخ تحصیل می‌باشد.
٢٧ . براساس این استاندارد و استاندارد حسابداری شماره ١٩ با عنوان ترکیبهای تجـاری، واحـد تحصیل کننده در تاریخ تحصیل، دارایی نامشهود واحد تحصیل شده را در صورتی جدا از سرقفلی شناسایی می کند که ارزش منصـفانه آن دارایـی را بتـوان بـه گونـه ای اتکاپـذیر اندازهگیری کرد، صرف نظر از اینکه واحد تحصیل شده، پیش از ترکیب تجاری، دارایـی را شناسایی کرده باشد یا خیر. واحد تحصیل کننده، یک پروژه تحقیق و توسعه در جریـان را در صورتی به عنوان یک دارایی نامشهود جدا از سرقفلی شناسایی می کند کـه آن پـروژه تعریف دارایی نامشهود را احراز کند و ارزش منصفانه آن را بتـوان بـه‌گونـه‌ای اتکاپـذیر اندازه گیری کرد . پروژه تحقیق و توسعه در جریان واحد تحصیل شده، در صورتی تعریف دارایی نامشهود را احراز می کند که با تعریف دارایی انطباق داشته باشد و قابل تشـخیص باشد یعنی جداشدنی یا از حقوق قراردادی یا سایر حقوق قانونی ناشی شده باشد.
اندازهگیری ارزش منصفانه دارایی نامشهود تحصیل‌شده در ترکیب تجاری
٢٨ . ارزش منصفانه داراییهای نامشهود تحصیل شده در ترکیبهای تجاری را معمولا می توان بـا اتکاپذیری کافی اندازه گیری و جدا از سرقفلی شناسایی کرد. در مواردی که برای بـرآورد ارزش منصفانه، طیفی از نتایج با احتمال وقوع متفاوت وجود داشته باشد، عامل ابهـام در اندازه گیری ارزش منصفانه دارایی وارد می شود، لـیکن ایـن امـر بـه معنـای نـاتوانی در اندازه گیری ارزش منصفانه به گونه ای اتکاپذیر نیست. در صـورتی کـه دارایـی نامشـهود تحصیل شده در ترکیب تجاری دارای عمر مفید معین باشد، این پیش فرض قابل رد وجود دارد که می‌توان ارزش منصفانه آن را به‌گونه‌ای اتکاپذیر اندازهگیری کرد.
٢٩ . دارایی نامشهود تحصیل شده در ترکیب تجاری ممکن است تنها بـه همـراه یـک دارایـی ثابت مشهود یا یک دارایی نامشهود مرتبط، قابل تفکیک باشد. برای مثـال، ممکـن اسـت مجوز انتشار یک مجله جدا از بانک اطلاعاتی مشترکین آن قابل فروش نباشد یـا علامـت تجاری چشمه آب معدنی ممکن است مربـوط بـه چشـمه خاصـی باشـد و نتـوان آن را به صورت جدا از آن چشمه فروخت. در این گونه موارد، در صورتی که نتوان ارزشـهای منصفانه هر یک از داراییهای گروه را بـه گونـه ای اتکاپـذیر انـدازه گیـری کـرد، واحـد تحصیل کننده، گروه داراییها را به عنوان یک دارایـی واحـد، جـدا از سـرقفلی شناسـایی می‌کند.
٣٠ ” . علامت تجاری“ و ” نام تجاری“ اصطلاحاتی عمومی است کـه اغلـب بـرای اشـاره بـه گروهی از داراییهای مکمل از قبیل نشان تجاری، اسم تجاری، فرمولهـا، دسـتورالعملها و مهارتهای فنی مرتبط استفاده می شود. واحـد تحصـیل کننـده، در صـورتی یـک گـروه از داراییهای نامشهود مکمل تشکیل‌دهنده یک علامت تجاری را به عنوان یک دارایـی منفـرد شناسایی می کند که نتواند ارزش منصفانه هر یک از این داراییها را بـه گونـه ای اتکاپـذیر اندازه گیری کند. در صورتی که ارزش منصفانه هر کدام از داراییهای مکمل بـه صـورتی اتکاپذیر قابل اندازه گیری باشد، واحد تحصیل کننده می تواند مجموع آنها را به عنوان یـک دارایی شناسایی کند، مشروط بر اینکه آن داراییها دارای عمر مفید مشابهی باشند.
٣١ . اندازه گیری اتکاپذیر ارزش منصفانه دارایی نامشهود تحصیل شده در ترکیب تجاری ممکن است تنها در مواردی میسر نباشد که دارایی نامشهود از حقوق قـانونی یـا سـایر حقـوق قراردادی ناشی شود و یا :
الف. جداشدنی نباشد، یا
ب. جداشدنی باشد، اما سابقه یا شواهدی از معاملات همان دارایی یا داراییهای مشـابه وجود نداشته باشـد، و درنتیجـه، بـرآورد ارزش منصـفانه بـه متغیرهـای غیرقابـل اندازهگیری وابسته خواهد بود. مخارج بعدي پروژه تحقیق و توسعه در جریان تحصیل شده
٣٢ . مخارج تحقیق یا توسعه اي که حائز شرایط مندرج در زیر باشد باید بر اساس بنـدهای ٤١ تـا ٥٠ به حساب گرفته شود:
الف. مربوط به یک پروژه تحقیق یا توسعه در جریان باشد که بـه صـورت جداگانـه یـا از طریق ترکیب تجاری تحصیل و به عنوان یـک دارایـی نامشـهود شناسـایی شـده است، و
ب. بعد از تحصیل آن پروژه واقع شود.
٣٣. مخارج بعدی مربوط به تحقیق و توسعه یاد شده در بند ٣٢ به شرح زیر شناسایی می‌شود:
الف. در صورتی که مخارج تحقیق باشد، هنگام وقوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شود،
ب. در صورتی که مخارج توسعه باشد و حائز معیارهای شـناخت بـه عنـوان دارایـی نامشهود طبق بند ٤٤ نباشد، هنگام وقوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شود، و
ج . در صورتی که مخارج توسعه باشد و معیارهای شناخت به عنوان دارایـی نامشـهود طبق بند ٤٤ را داشته باشد، به مبلغ دفتری پروژه تحقیق و توسعه افزوده می‌شود.
معاوضه داراییها
٣٤ . یک یا چند دارایی نامشهود ممکن است در ازای تمام یا بخشی از یـک یـا چنـد دارایـی غیرپولی، یا ترکیبی از داراییهای پولی و غیرپولی تحصیل شود. بهای تمام شده ایـن گونـه داراییهای نامشهود به ارزش منصفانه اندازه گیری می شود، مگر اینکه معاوضه فاقد محتـوای تجاری باشد یا ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده و دارایی واگذار شده به نحو اتکا پذیر قابل اندازه گیـری نباشد. اگر دارایی تحصیل شـده به ارزش منصفانه اندازه گیـری نشـود، بهای تمام شده آن به‌مبلغ دفتری دارایی واگذار شده اندازهگیری می‌شود.
٣٥ . واحد تجاری وجود محتوای تجاری یک معاوضه را با توجه به میزان تغییرات مورد انتظار در جریانهای نقدی آتی واحد تجاری، درنتیجه معاملـه، تعیـین مـی کنـد. یـک معاوضـه در صورتی دارای محتوای تجاری است که :
الف. ریسک، زمان بندی و مبلغ جریانهای نقدی دارایی تحصیل شـده و جریانهـای نقـدی دارایی واگذار شده متفاوت باشد، یا
ب. ارزش اقتصادی آن قسمت از عملیات واحد تجاری که معاوضه به آن مربوط می‌شود، درنتیجه معاوضه تغییر کند، و
ج. تفاوتهای موجود در بندهای ” الف“ یا ” ب“، نسـبت بـه ارزش منصـفانه داراییهـای معاوضه شده قابل توجه باشد. برای تعیین محتوای تجاری معاوضه، ارزش اقتصادی قسمتی از عملیات واحد تجاری که معاوضه به آن مربوط است، باید براساس جریانهای نقدی پس از مالیات محاسـبه شود.
٣٦ . یک معیار برای شناسایی دارایی نامشهود آن است که بتوان بهای تمام شده آن را به‌گونه‌ای اتکا پذیر اندازه گیری کرد. ارزش منصفانه دارایی نامشـهودی کـه معـاملات بـازار قابـل مقایسه برای آن وجود ندارد، در صورتی به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل‌اندازه‌گیری است که دامنه تغییرات برآوردهای منطقی ارزش منصفانه آن دارایی قابـل توجـه نباشـد، یـا احتمـالات مربوط به برآوردهای مختلف در آن دامنه را بتوان به طور منطقی ارزیابی کرد و در برآورد ارزش منصفانه مورد استفاده قرار داد. در صورتی که واحد تجاری بتواند ارزش منصـفانه دارایی تحصیل شده یا دارایی واگذار شـده را بـه گونـه ای اتکاپـذیر تعیـین کنـد، ارزش منصفانه دارایی واگذار شده با در نظرگرفتن مبلغ وجه نقد یا معادل نقد انتقال یافته، بـرای اندازه گیری بهای تمام شده دارایی تحصیل شده بکار می رود، مگر اینکـه ارزش منصـفانه دارایی تحصیل شده معتبرتر باشد.
سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری
٣٧ . سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری اگرچه انتظار می رود به جریان منافع اقتصـادی آتـی کمک کند، لیکن به طور جداگانه قابل تشخیص نیست و لـذا حـائز معیارهـای شـناخت به عنوان دارایی نمی‌باشد. در واقع سرقفلی ایجاد شده در واحد تجـاری بـه علـت اینکـه حقوقی قابل کنترل نیست ، منافع اقتصادی آتی مشخصی ایجاد نمی کند و بهای تمام شـده آن نیز به گونه ای اتکاپذیر قابل‌اندازه‌گیری نیست، لذا اساسا بـه عنـوان دارایـی شناسـایی نمی‌شود.
داراییهای نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری
٣٨ . در بعضی موارد، ارزیابی اینکه دارایی نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری حـائز شـرایط شناخت می‌باشد به دلایل زیر مشکل است:
الف. دشواری تعیین وجود و زمان ایجاد یک دارایی قابل تشخیص کـه منـافع اقتصـادی آتی مورد انتظار را ایجاد خواهد کرد، و
ب . دشواری تعیین بهای تمام شده دارایی به گونه ای اتکاپـذیر. در برخـی مـوارد، مخارج ایجاد دارایی نامشهود در واحد تجاری را نمی توان از مخارج نگهداری یا ارتقای سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری یا مخارج اداره عملیات روزمره متمایز کرد.
بنابراین، واحد تجاری علاوه بر رعایت الزامات عمومی برای شناخت و اندازهگیری اولیه یک دارایی نامشهود، الزامات و رهنمودهای بندهای ٣٩ الی ٥٣ را برای تمام داراییهای نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری بکار می‌برد.
٣٩ . به منظور ارزیابی اینکه یک دارایی نامشهود ایجاد شده داخلی حـائز معیارهـای شـناخت است، واحد تجاری ایجاد دارایی را در دو گروه زیر طبقه‌بندی می‌کند:
الف. مرحله تحقیق
ب. مرحله توسعه
اگرچه اصطلاحات »تحقیق« و »توسعه« تعریف شده اند، اما برای مقاصـد ایـن اسـتاندارد، اصطلاحات »مرحله تحقیق« و »مرحله توسعه« مفاهیم گسترده‌تری دارند.
٤٠ . چنانچه نتوان مرحله تحقیق را از مرحله توسعه یـک پـروژه داخلـی ایجـاد دارایـی نامشهود تمیز داد، در این صورت فرض می شود مخارج پروژه در مرحله تحقیق واقع شده است.
مرحله تحقیق
٤١ . مخارج تحقیق یا مخارجی که در مرحله تحقیقاتی یک پروژه داخلی واقع می شـود نبایـد به عنوان دارایی نامشهود شناسایی شود. این مخارج در هنگـام وقـوع بایـد بـه عنـوان هزینه شناسایی گردد.
٤٢ . واحد تجاری، در مرحله تحقیق یک پروژه داخلی، نمی تواند وجود دارایـی نامشـهودی را که منافع اقتصادی آتی ایجاد خواهد کرد، اثبات کند. بنابراین، این مخارج در هنگام وقوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شود.
٤٣ . نمونه‌هایی از فعالیتهای تحقیق به شرح زیر است:
الف. فعالیتهایی با هدف دستیابی به دانش جدید، واحد تجاری جهت اثبات ایجاد منافع اقتصادی آتی توسط دارایی نامشهود، منـافع اقتصادی آتی قابل کسب از دارایی را با بکارگیری الزامات استاندارد حسـابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییها ارزیابی می کند. چنانچه منـافع اقتصـادی
ب. جستجو برای ارزیابی و انتخاب نهایی موارد کاربرد یافته‌های تحقیق یا سایر دانشها،
ﺝ. جستجوی جایگزین‌هایی برای مواد، تجهیزات، محصولات، فرایندها، سیستمها یا خدمات، و
ﺩ. فرمولـه کردن، طراحی، ارزیابی و انتخاب نهایی جایگزین های ممکن بـرای مـواد، تجهیزات، محصولات، فرایندها، سیستمها یا خدمات جدید یا بهبود یافته.
مرحله توسعه
٤٤ . مخارج توسعه یا مخارجی که در مرحله توسعه یک پروژه داخلی واقع می گردد تنهـا درصـورت اثبات تمام شرایط زیر به عنوان دارایی نامشهود شناسایی می‌شود:
الف. امکانپذیري تکمیل دارایی نامشهود از نظر فنی، به گونه‌اي که بـراي اسـتفاده یـا فـروش آماده شود.
ب. قصد واحد تجاري براي تکمیل دارایی نامشهود و استفاده یا فروش آن.
ج. توانایی واحد تجاری برای استفاده یا فروش دارایی نامشهود.
د. ایجاد منافع اقتصادی آتی توسط دارایی نامشهود. ازجمله، واحد تجاری بتواند وجود بازار بـراي دارایی نامشهود یا محصول آن و سودمندی آن در صورت استفاده داخلی را اثبات کند.
ه. دسترسی به منابع کافی فنی، مالی و سایر منابع براي تکمیل، توسعه و استفاده یـا فـروش دارایی نامشهود.
و . توانایی واحد تجاری براي اندازه گیري مخارج قابل انتساب به دارایی نامشهود به گونـه ای اتکاپذیر طی دوره توسعه.
٤٥ . در برخی موارد واحد تجاری، در مرحله توسعه یـک پـروژه داخلـی، مـی‌توانـد دارایـی نامشهود را تشخیص دهد و محتمل بودن منافع اقتصادی آتی ناشی از آن را اثبـات کنـد، زیرا مرحله توسعه یک پروژه داخلی، نسبت به مرحله تحقیق آن پیشرفت بیشتری دارد.
٤٥- مکرر. دارایی تنها در ترکیب با سایر داراییها ایجاد شود، واحد تجاری مفهوم واحـدهای مولد وجه نقد طبق استاندارد حسابداری شماره ٣٢ را بکار می‌گیرد.
٤٦ . نمونه‌هایی از فعالیتهای توسعه به شرح زیر است:
الف. طراحی، ساخت و آزمایش نمونه‌ها و مدلها قبل از مرحله تولید یا استفاده،
ب. طراحی تجهیزات، الگوها و قالبها براساس فناوری جدید،
ج. طراحی، ساخت و بهره‌برداری از تجهیزات نمونه‌سازی در حدی که از نظر اقتصـادی، تولید تجاری تلقی نشود، و
د. طراحی، ساخت و آزمایش جایگزین انتخابی برای مواد خام، تجهیزات، محصولات، فرایندها، سیستمها یا خدمات جدید یا بهسازی شده.
٤٧ . دسترسی به منابع برای تکمیل ، استفاده و کسب منافع از دارایی نامشهود را می توان بـرای مثال از طریق یک طرح تجاری اثبات کرد که منابع فنی، مالی و سایر منابع مـورد نیـاز و توانایی واحد تجاری برای تأمین آن منابع را نشان می دهد. در برخی موارد واحد تجـاری دسترسی به منابع مالی برون سازمانی را با کسب موافقت یک وام دهنده برای تـأمین مـالی طرح، اثبات می‌کند.
٤٨ . سیستمهای هزینه یابی واحد تجاری اغلب می توانند مخارج ایجاد یک دارایی نامشـهود در داخل واحد تجاری از قبیل حقوق و دستمزد و سایر مخارج تحمل شـده بـرای حفـظ و نگهداری از حق تألیف یا حق امتیاز یا توسعه نرم افزار رایانـه ای را بـه گونـه ای اتکاپـذیر اندازهگیری کنند.
٤٩ . علایم تجاری، حق نشر و اقلام دارای ماهیت مشابه ایجاد شـده در داخـل واحـد تجـاری نبایـد به عنوان داراییهای نامشهود شناسایی شوند.
٥٠ . مخارج انجام شده برای علایم تجاری، حق نشر و اقلام دارای ماهیت مشابه ایجاد شده در داخل واحد تجاری را نمی توان از مخارج گسترش کلی فعالیتهای تجـاری متمـایز کـرد. بنابر این، چنین اقلامی به عنوان دارایی نامشهود شناسایی نمی‌شوند.
بهای تمام شده دارایی نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری
٥١ . بهای تمام شده یک دارایی نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری، شامل مجمـوع مخـارج واقع شده از تاریخی می باشد که دارایی نامشهود برای اولین بار معیارهای شـناخت اشـاره شده در بندهای ١٢، ١٤ و ٤٤ را احراز می کند. براساس بند ٥٧مخارجی که قبلا به عنوان هزینه شناسایی شده است، به حساب دارایی برگشت داده نمی‌شود.
٥٢ . بهای تمام شده یک دارایی نامشهود ایجاد شده در واحـد تجـاری شـامل تمـام مخـارج ضروری است که بطور مستقیم یا براساس مبانی تخصیص معقول و یکنواخت قابل انتساب به ایجاد، تولید و آماده سازی دارایی برای استفاده مورد نظر مدیریت می‌باشد. نمونه‌هـایی از مخارج قابل انتساب به شرح زیر است:
الف. مواد و خدمات استفاده شده برای ایجاد دارایی نامشهود،
ب. حقوق و مزایای کارکنانی که در ایجاد دارایی نقش داشته‌اند،
ج. مخارج ثبت حقوق قانونی،
ﺩ. استهلاک حق اختراع و حق امتیازی که برای ایجاد دارایی نامشهود بکار می‌رود، و
ه. استهلاک داراییهای ثابت مشهود مورد استفاده در ایجاد دارایی نامشهود.
استاندارد حسابداری‌شماره ١٣با عنوان حسابداری مخـارج تـأمین مـالی، معیارهـایی را بـرای شناسایی مخارج تأمین مالی به عنوان جزئی از بهای تمام شده یک دارایی نامشـهود ایجـاد شده در واحد تجاری، مشخص می‌کند.
٥٣. مخارج اداری و عمومی و فروش در بهای تمام شده داراییهای نامشـهود ایجـاد شـده در داخل واحد تجاری منظور نمی شود مگر اینکه بتوان این مخـارج را بـه طـور مسـتقیم بـا تحصیل دارایی یا آماده سازی آن برای استفاده مورد نظر ارتباط داد. زیانهای عملیاتی اولیه که تا قبل از رسیدن به سطح عملکرد برنامه ریزی شده دارایـی ایجـاد شـود، هزینـه هـای ناشی از عدم کارایی و مخارج آموزش کارکنان جهت استفاده عملیاتی از دارایی، در بهای تمام شده دارایی نامشهود ایجاد شده در داخل واحد تجاری منظور نمی‌شود.
شناخت هزینه
٥٤ . مخارج تحمل‌شده برای داراییهای نامشهود باید در زمان وقوع به‌عنوان هزینه شناسایی شود مگر آنکه :
الف. بخشی از مخارج یک دارایی نامشهود (طبق بند ٥) را تشـکیل دهـد کـه حـائز معیارهـای شناخت باشد (به بندهاي ١٢ الی ٥٣ مراجعه شود)، یا
ب. آن قلم در یک ترکیب تجاري تحصیل شده باشد و نتوان آن را به عنوان دارایی نامشـهود شناسایی کرد. در این موارد، مخارج مزبور باید بخشی از مبلغ قابل انتساب بـه سـرقفلی در تاریخ تحصیل را تشکیل دهد.
٥٥ . با توجه به تعریف و معیارهای شناخت دارایی نامشهود، نمونه مخارجی که در زمان وقوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شود به قرار زیر است :
الف. مخارج قبل از تأسیس یک واحد یا فعالیت جدید و مخارج راه اندازی ماشـین آلات طی دوره قبل از تولید یا فعالیت در حد ظرفیت عملی مگر درمواردی که این مخـارج
طبق استاندارد حسابداری شماره ١١ با عنوان داراییهای ثابت مشهود بـه حسـاب دارایی ثابت مشهود منظور می‌شود.
ب. مخارج تأسیس از قبیل مخارج حقوقی برای تهیه اساسنامه و شرکت‌نامه، حق‌مشاوره ﻭمخارج ثبت.
ﺝ. مخارج فعالیتهای آموزشی.
ﺩ. مخارج تبلیغات.
ﻫ. مخارج تغییر مکان یا سازماندهی مجدد تمام یا بخشی از یک واحد تجاری.
٥٦ . بند ٥٤، شناخت پیش پرداخت بابت خرید کالا یا خدمات مـرتبط بـا دارایـی نامشـهود را به عنوان دارایی منع نمی‌کند.
عدم شناخت هزینه‌های گذشته به عنوان دارایی
٥٧ . مخارج مربوط به تحصیل یا ایجاد اقلام نامشهود که در صورتهای مالی قبلـی بـه عنـوان هزینـه شناسایی شده است،نباید بعدا به عنوان بخشی از بهاي تمام شده یک دارایی نامشهود شناسایی شود.
اندازهگیری دارایی نامشهود پس از شناخت اولیه
٥٨ . واحد تجاری باید یکی از دو روش ” بهاي تمام شده“ به شرح بند ٥٩ یا ” تجدید ارزیابی“ به شرح بند ٦٠ را به عنوان رویه حسابداري خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام یک طبقه دارایی نامشهود بکار گیرد.
روش بهای تمام شده
٥٩ . دارایی نامشهود پس از شناخت اولیه باید به بهای تمام شده پس از کسـر اسـتهلاك انباشـته و هرگونه کاهش ارزش انباشته منعکس شود.
روش تجدید ارزیابی
٦٠ . پس از شناخت اولیه دارایی نامشـهود، چنانچـه ارزش منصـفانه بـه گونـه ای اتکاپـذیر قابـل اندازه گیري باشد باید آن را به مبلغ تجدید ارزیابی (ارزش منصفانه در تاریخ تجدید ارزیابی) پس از کسر استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته بعدي، ارائه کرد. تجدید ارزیـابی بایـد به طور منظم انجام شود تا اطمینان حاصل گردد مبلغ دفتـری، تفـاوت بـا اهمیتـی بـا ارزش منصفانه در تاریخ ترازنامه ندارد. شرایط ارزیابی و نحوه انعکاس در صورتهای مالی تابع مفـاد استاندارد حسابداري شماره ١١ با عنوان ”داراییهاي ثابت مشهود“ و بندهای ٦١ تا ٦٤ زیر است.
٦١ . اعمال روش تجدید ارزیابی در موردداراییهای نامشهودی کـه قـبلاً معیارهـای شـناخت به عنوان دارایی را احراز نکرده‌اند، مجاز نیست.
٦٢ . روش تجدید ارزیابی پس از شناخت اولیه دارایی به کـار مـی رود. بـااین حـال، چنانچـه به دلیل احراز نشدن معیارهای شناخت طی بخشی از فرایند ایجاد دارایـی، تنهـا بخشـی از مخارج آن به عنوان دارایی شناسایی شده باشد (به بنـد ٥١ مراجعـه شـود)، روش تجدیـد ارزیابی می تواند برای کل دارایی به کار رود. همچنین روش تجدید ارزیابی می تواند برای دارایی نامشهود تحصیل‌شده از طریق کمکهای بلاعوض دولت بکار رود.
٦٣ . برای داراییهای نامشهود عموما تعیین ارزش منصفانه به‌گونه‌ای قابل‌اتکا امکانپذیر نیسـت. برای مثال، اگرچه ارزش منصفانه برای بعضی از داراییهای نامشهود مانند حق کسب، پیشه و تجارت و حق امتیاز تلفن، قابل تعیین است اما تعیین ارزش منصفانه مـواردی ماننـد نامهـای تجاری، حق نشر و تکثیر آثار فرهنگی و هنری، حق اختراع یا علایم تجاری مشـکل اسـت زیرا چنین داراییهایی منحصر بفرد می باشند. همچنین، باوجود اینکه داراییهای نامشهود خرید و فروش می شوند، اما قراردادها براساس مذاکرات بین خریداران و فروشندگان خاص منعقد می‌گردد و معاملات غیر مکرر هستند. به همین دلیل، قیمتی که برای یـک دارایـی پرداخـت می‌شود ممکن است شواهد کافی برای ارزش منصفانه دارایی دیگر فراهم نکند.
٦٤ . چنانچه در یک طبقه از داراییهاي نامشهود تجدید ارزیابی شده، به دلیل قابل اتکا نبودن ارزش منصفانه، تجدید ارزیابی یک قلم دارایی نامشهود امکان پذیر نباشد، آن دارایی باید بـه بهـای تمام شده پس از کسر استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته منعکس شود.
عمر مفید
٦٥ . واحد تجاری باید معین یا نامعین بودن عمـر مفیـد یـک دارایـی نامشـهود را ارزیـابی کنـد و درصورت معین بودن، مدت آن، یا تعداد تولید یا سایر معیارهای مشخص کننده عمر مفیـد را تعیین نماید. واحد تجاری در صورتی باید عمر مفید دارایی نامشهود را نامعین تلقی کنـد کـه برمبنای تحلیل کلیه عوامل مربوط، نتواند برای دوره ای که انتظار می رود دارایی، جریان نقدی ورودی ایجاد نماید، محدوده اي پیش بینی کند.
٦٦ . حسابداری دارایی نامشهود مبتنی بر عمر مفید آن است. دارایی نامشهود با عمر مفید معین مستهلک می گردد (به بندهای ٧٤ الی ٨٢ مراجعه شود) ولی دارایی نامشهود با عمـر مفیـد نامعین مستهلک نمی‌گردد.
٦٧ . برای تعیین عمر مفید دارایی نامشهود، عوامل متعددی نظیر موارد زیر بررسی می‌شود :
الف. استفاده مورد انتظار واحد تجاری از دارایی،
ب. چرخه عمر محصول مرتبط بـا دارایـی و اطلاعـات عمـومی درخصـوص بـرآورد عمر مفید انواع داراییهای مشابه و با کاربرد مشابه،
ﺝ. نابابی دارایی بر اثر مسائل فنی، تغییرات فناوری، مسائل تجاری یا سایر دلایل،
ﺩ. سطح مخارج نگهداری لازم به منظور کسب منافع اقتصـادی آتـی مـورد انتظـار از دارایی با توجه به توان و قصد واحد تجاری برای رسیدن به سطح مزبور،
ه . ثبات صنعتی که دارایی در آن مورد استفاده قرار می گیرد یا تغییر در تقاضای بـازار برای محصولات و خدمات تولید شده به وسیله دارایی،
ﻭ. اقدامات مورد انتظار رقبای فعلی و بالقوه، مراجع دولتی و دیگران،
ﺯ. دوره کنترل بر دارایی و محدودیتهای قانونی یا موارد مشابه آن درخصوص اسـتفاده از دارایی مانند وجود تاریخ انقضای قرارداد اجاره،
ح . قابلیت تمدید حقوق ناشی از دارایی نامشهود مورد نظر، و
ط. میزان وابستگی عمر مفید دارایی به عمر مفید سایر داراییهای واحد تجاری.
٦٨ . اصطلاح »نامعین« به معنی »نامحدود« نیست. عمر مفید دارایی نامشهود تنها منعکس کننـده آن بخش از مخارج آتی مورد نیاز برای نگهداری دارایی در سطح عملکرد استاندارد آن و توانایی و قصد واحد تجاری برای رسیدن به آن سطح اسـت. سـطح عملکـرد اسـتاندارد در زمان برآورد عمر مفید دارایی تعیین می‌شود. مخارج آتی برنامه‌ریـزی شـده مـازاد بـر میزان مورد نیاز برای نگهداری دارایی در سطح عملکرد استاندارد نبایـد بـر نتیجـه گیـری در مورد نامعین بودن عمر مفید دارایی نامشهود تأثیرگذار باشد.
٦٩ . با توجه به تغییرات سریع در فناوری، نرم افـزار رایانـه ای و بسـیاری دیگـر از داراییهـای نامشهود آسیب‌پذیرند. بنابراین، احتمال می‌رود عمر مفید این‌گونه داراییها کوتاه باشد.
٧٠ . عمر مفید دارایی نامشهود ممکن است خیلی طولانی یا حتی نامعین باشـد. وجـود ابهـام، دلیل موجهی برای برآورد محتاطانه عمر مفید دارایی است، اما انتخاب عمـر مفیـدی کـه بطور غیر واقع‌بینانه کوتاه است را توجیه نمی‌کند.
٧١ . عمر مفید دارایی نامشهود ناشی از حقوق قراردادي یا سایر حقوق قانونی نبایـد بیشـتر از دوره حقوق مذکور باشد، اما ممکن است با توجه به دوره مورد انتظار استفاده از دارایی توسط واحـد تجاری، کوتاهتر باشد. اگر حقوق قراردادي یا سایر حقوق قانونی براي دوره محدودي باشد کـه قابل تمدید است، عمر مفید دارایی نامشهود تنها در صورتی شامل دوره (هـاي) قابـل تمدیـد خواهد بود که شواهد پشتیبانی کننده تمدید دوره، بدون صرف مخـارج عمـده توسـط واحـد تجاری، وجود داشته باشد.
٧٢ . عوامل اقتصادی و قانونی ممکن است بر عمر مفید دارایی نامشـهود اثـر گـذارد. عوامـل اقتصادی تعیین کننده طول دوره ای است که منافع اقتصادی آتی توسط واحد تجاری کسب می شود. عوامل قانونی ممکن است طول دوره ای که واحد تجـاری ایـن منـافع را کنتـرل می‌نماید، محدود کند. عمر مفید دارایی، دوره کوتاهتر تعیین شده توسط این عوامل است.
٧٣ . وجود عوامل زیر، ازجمله مواردی است که بیانگر توان واحد تجاری برای تمدید حقـوق قراردادی یا سایر حقوق قانونی بدون صرف مخارج عمده است:
الف. شواهدی، احتمالا برمبنای تجربه، وجود داشته باشد که حقوق قـراردادی یـا سـایر حقوق قانونی تمدید خواهد شد. اگر تمدید مشروط به موافقت یک شـخص ثالـث است، شواهدی در مورد کسب موافقت وی نیز وجود داشته باشد،
ب. شواهدی درخصوص تأمین شرایط لازم برای تمدید وجود داشته باشد، و
ج . مخارج تمدید در مقایسه با منافع اقتصادی آتی مورد انتظار آن عمده نباشد.
داراییهای نامشهود با عمر مفید معین
دوره و روش استهلاك
٧٤ . مبلغ استهلاك پذیر دارایی نامشهود با عمر مفید معین باید برمبنایی سیسـتماتیک طـی عمـر مفید آن مستهلک شود. محاسبه استهلاك باید از زمانی شروع شود که دارایی براي اسـتفاده آماده باشد، یعنی زمانی کـه دارایـی در موقعیـت و شـرایط لازم بـراي اسـتفاده مـوردنظر مدیریت قرار دارد. محاسبه استهلاك از زمانی که دارایی طبق استاندارد حسابداري شماره ٣١ با عنوان ”داراییهاي غیرجاري نگهداري شده براي فـروش و عملیـات متوقـف شـده“، بـه طـور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي می شود و یا تاریخ قطع شناخت، باید متوقف شود. روش استهلاك باید الگوي مصرف منافع اقتصادي آتی مورد انتظار دارایی توسط واحد تجاري را منعکس کند. چنانچه آن الگو به نحو اتکاپذیر قابل تعیین نباشد باید از روش خط مستقیم استفاده شود. هزینه استهلاك هر دوره باید به عنـوان هزینـه دوره شناسایی شود، مگر اینکه به موجب این استاندارد یا سـایر اسـتانداردهاي حسـابداري در مبلغ دفتري دارایی دیگر منظور شود.
٧٥ . روشهای متفاوتی را می توان جهت تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاک پذیر یـک دارایـی طی عمر مفید آن بکار گرفت . این روشها شامل خط مستقیم، نزولی و مجموع آحاد تولیـد است . روش مورد استفاده برای دارایی، بر مبنای الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مـورد انتظار انتخاب می شود و به طور یکنواخت طی دوره های مختلف اعمال می شود مگر اینکه در الگوی مزبور تغییری حاصل شود. چنانچه نتوان الگوی مصرف را به‌گونـه‌ای اتکاپـذیر تعیین کرد، از روش خط‌مستقیم استفاده می‌شود.
٧٦ . استهلاک‌معمولا به عنوان هزینه شناسایی می شود. با این حـال در برخـی شـرایط ، منـافع اقتصادی دارایی به جای اینکه منجر به هزینه شود، در تولید سایر داراییهای واحد تجـاری جذب می شود. در این موارد، استهلاک بخشی از بهای تمام شده این داراییهـا را تشـکیل می دهد و به مبلغ دفتری آنها اضافه می شود. برای مثال استهلاک داراییهای نامشهود مـورد استفاده در فرایند تولید، به مبلغ دفتری موجودی مواد و کالا اضافه می‌شود.
ارزش باقیمانده
٧٧ . ارزش باقیمانده یک دارایی نامشهود با عمر مفید معین باید صفر فرض شود مگر اینکه:
الف. شخص ثالثی خرید دارایی را با قیمت مشخص در پایان عمر مفید آن تعهد کرده باشد، یا
ب. ارزش باقیمانده را بتوان به گونه ای اتکاپذیر اندازه گیري کرد.
٧٨ . مبلغ استهلاک‌پذیر یک دارایی نامشهود با عمر مفید معین پس از کسر ارزش باقیمانـده آن تعیین می شود. وجود ارزش باقیمانده متضمن این اسـت کـه واحـد تجـاری انتظـار دارد دارایی نامشهود را قبل از پایان عمر اقتصادی آن واگذار کند.
٧٩ . ارزش باقیمانده یک دارایی نامشهود برمبنای مبلغ قابل بازیافـت ناشـی از واگـذاری آن برآورد می شود. این مبلغ، در تاریخ برآورد، برمبنای قیمت فروش دارایـی مشـابهی کـه عمر مفید آن خاتمه یافته و تحت شرایط مشابهی مورد استفاده قرار گرفته است، تعیـین می شود.
بررسی دوره و روش استهلاك
٨٠ . دوره و روش استهلاك یک دارایی نامشهود با عمر مفید معین باید حداقل در پایان هر سال مالی بازنگري شود. چنانچه تفاوت قابل ملاحظه اي بین عمر مفید برآوردي جدید و برآوردهاي قبلـی وجود داشته باشد، دوره استهلاك باید تغییر یابد. در صورتی که تغییر قابل ملاحظه‌اي در الگـوي جریان منافع اقتصادي آتی مورد انتظار دارایی مربوط صورت پذیرد، روش استهلاك باید تغییـر کند تا منعکس کننده الگوي جدید باشد. این تغییرات باید طبق استاندارد حسـابداري شـماره ٦ با عنوان ”گزارش عملکرد مالی“ به‌عنوان تغییر در برآوردهای حسابداری محسوب شود.
٨١ . طی عمر یک دارایی نامشهود ممکن است مشخص شود که برآورد عمر مفید آن نامناسب است . برای مثال ممکن است مخارج بعدی که وضعیت یک دارایی نامشهود را به سـطحی بالاتر از عملکرد استاندارد ارزیابی شده قبلی آن ارتقا داده است، موجب افزایش عمر مفید آن دارایی شود. همچنین شناخت زیان کاهش ارزش ممکن استنمایانگر نیاز به تغییر دوره استهلاک باشد.
٨٢ . با گذشت زمان ممکن است الگوی جریان منافع اقتصادی آتی مورد انتظار دارایی نامشهود به واحد تجاری تغییر کند. برای مثال ممکن است مشخص شود که روش نزولی مناسب تر از روش خط مستقیم است. افزون بر این، استفاده از حقوق ناشی از یک امتیاز ممکن است تا زمان تکمیل سایر اجزای تشکیل دهنده یک پروژه به تعویـق افتـد. در چنـین شـرایطی منافع اقتصادی دارایی ممکن است تا دوره‌های بعدی کسب نشود.
داراییهای نامشهود با عمر مفید نامعین
٨٣ . دارایی نامشهود با عمر مفید نامعین نباید مستهلک شود.
٨٤ . طبق استاندارد حسابداري شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“، واحد تجاری باید آزمـون کاهش ارزش دارایی نامشهود با عمر مفید نامعین را از طریق مقایسه مبلـغ بازیـافتنی بـا مبلـغ دفتری آن در مقاطع زیر انجام دهد:
الف. به صورت سالانه، و
ب. هنگامی که شواهدي در خصوص کاهش ارزش دارایی نامشهود وجود داشته باشد.
بررسی عمر مفید
٨٥ . عمر مفید دارایی نامشهودی که مستهلک نمی شود باید در هر دوره بررسی شـود تـا اطمینـان حاصل گردد رویدادها و شرایط همچنان از نامعین بودن عمر مفید آن دارایی پشتیبانی می کنند. در غیر این صورت، تغییر در ارزیـابی عمـر مفیـد از نـامعین بـه معـین بایـد طبـق اسـتاندارد حسابداري شماره ٦ با عنوان ” گزارش عملکرد مالی“ بـه عنـوان تغییـر در بـرآورد حسـابداري محسوب شود.
٨٦ . ارزیابی مجدد عمر مفید یک دارایی نامشهود از نامعین به معین، بیانگر آن است که ارزش دارایی ممکن است کاهش یافته باشد. درنتیجه، واحد تجاری برای تعیین کاهش ارزش دارایی، الزامـات استاندارد حسابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییها را بکارمی‌گیرد.
قابلیت بازیافت مبلغ دفتري ـ زیان کاهش ارزش
٨٧ . واحد تجاری برای تعیین کاهش ارزش دارایی نامشهود، الزامـات اسـتاندارد حسـابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییها را بکارمی‌گیـرد. در اسـتاندارد یـاد شـده نحـوه تشخیص یک دارایی مشمول کاهش ارزش، تعیین مبلغ بازیافتنی آن، و زمان شناسایی زیان کاهش ارزش یا برگشت زیان کاهش ارزش مربوط تشریح شده است.
٨٨ . حذف شده است.
برکناری و واگذاری
٨٩ . دارایی نامشهود باید در زمان واگذاری یا هنگامی که هیچ‌گونه منافع اقتصادی آتی از بکارگیری یا واگذاری آن انتظار نمی‌رود، از ترازنامه حذف شود.
٩٠ .سود یا زیان ناشی از حذف یک دارایی نامشهود که معادل تفاوت عواید خالص حاصل از واگذاری و مبلغ دفتری دارایی است باید به‌عنوان درآمد یا هزینه غیر عملیاتی در سود و زیان شناسایی شود.
٩١ . واگذاری دارایی نامشهود، ممکن است به روشهای گوناگون (مانند فروش، اجاره سـرمایه‌ای یا اهدا) صورت گیرد. جهت تعیین تاریخ واگذاری دارایی، واحـد تجـاری از معیارهـای شناسایی درآمد عملیاتی ناشی از فروش کالا طبق استاندارد حسابداری شماره ٣ با عنـوان درآمد عملیـاتی استفاده می کند. برای فروش و اجاره مجدد داراییهای نامشهود، اسـتاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنوان حسابداری اجارهها بکار گرفته می‌شود.
٩٢ . حذف شده است.
٩٣ . در صورتی که واحد تجاری طبق معیارهای شناخت مندرج در بند ١٢، مخارج جایگزینی بخشی از یک دارایی نامشهود را در مبلـغ دفتـری آن منظـور کنـد، مبلـغ دفتـری بخـش جایگزین شده حذف می شود. چنانچه واحد تجاری نتواند مبلغ دفتـری بخـش جـایگزین شده را تعیین کند، ممکن است از مخارج جایگزینی به عنوان شاخص بهـای تمـام شـده بخش جایگزین شده در زمان تحصیل یا ایجاد در داخل واحد تجاری استفاده کند.
٩٤ . مابه ازای دریافتنی حاصل از واگذاری یک دارایی نامشهود به ارزش منصفانه آن شناسـایی می شود. اگر دریافت مابه ازای ناشی از واگذاری به دوره های آینده موکول شود مابـه ازای دریافتنی معادل قیمت نقدی آن شناسایی می شود. تفاوت بین مبلغ اسمی و معـادل قیمـت نقدی مابه‌ازای قابل دریافت به عنوان درآمد شناسایی می‌شود.
٩٥ . محاسبه استهلاک دارایی نامشهود با عمر مفید معین، در صورت عدم استفاده از آن متوقف نمی گردد، مگر اینکه دارایی به طور کامل مستهلک شده باشد یا طبق استاندارد حسابداری شماره ٣١ با عنوان داراییهای غیرجاری نگهداري شده براي فروش و عملیـات متوقـف شـده،
به طور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنـوان نگهـداری شـده بـرای فـروش طبقه‌بندی شده باشد.
افشا
٩٦ . واحد تجاري باید موارد مندرج در صفحه بعد را به تفکیک داراییهاي نامشـهود ایجـاد شـده در واحد تجاري و سایر داراییهاي نامشهود در صورتهاي مالی افشا کند :
الف. معین یا نامعین بودن عمر مفید و در صورت معین بودن، عمر مفید یا نرخهاي اسـتهلاك بکار رفته،
ب. روش استهلاك داراییهای نامشهود با عمر مفید معین،
ج. صورت تطبیق ناخالص مبلغ دفتري، استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته در ابتـدا و انتهاي دوره که بر حسب مورد نشاندهنده موارد زیر باشد :
_اضافات ،
_داراییهایی که طبق استاندارد حسابداري شـماره ٣١ بـاعنوان ”داراییهـای غیرجـاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده“، به طور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداری شـده بـرای فـروش طبقـه بنـدی شـده اسـت، برکناریها و سایر واگذاریها ،
_زیان کاهش ارزش شناسایی شده در صورت سود و زیان ،
_برگشت زیانهای کاهش ارزش قبلی در صورت سود و زیان ،
_افزایش یا کاهش ناشی از تجدید ارزیابی مطـابق بنـد ٦٠ و زیانهـای کـاهش ارزش شناسایی شده یا برگشت شده به طـور مسـتقیم در حقـوق صـاحبان سـهام طبـق استاندارد حسابداری شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“،
_استهلاك دوره ،
_خالص تفاوتهای ارزی ناشی از تسعیر صورتهای مالی یک واحد مستقل خارجی ،
_سایر تغییرات در مبلغ دفتري طی دوره.
در مورد ردیف ” ج“ ، ارائه ارقام مقایسه‌ای الزامی نیست .
٩٧ . هرطبقه از داراییهای نامشهود شامل گروهی از داراییهـا بـا ماهیـت و کـاربرد مشـابه در عملیات واحد تجاری است. نمونه این طبقات جداگانه به قرار زیر است:
الف. حق اختراع،
ب. حق تالیف و حق تکثیر،
ﺝ. سرقفلی محل کسب (حق کسب، پیشه یا تجارت)،
ﺩ. علامت تجاری و نام تجاری،
ه. حق امتیاز و فرانشیز،
و. نرم‌افزار رایانه‌ای،
ﺯ. حق استفاده از خدمات عمومی،
ح . فرمولها، مدلها و طرحها، و
ط. داراییهای نامشهود در جریان ایجاد.
٩٧ - مکرر. علاوه بر اطلاعات خواسـته شـده در بنـد ٩٦ (ج)، واحـد تجـاری طبـق اسـتاندارد حسابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییهـا، اطلاعات دارایی نامشـهودی را که کاهش ارزش داشته است افشا می‌کند.
٩٨ . واحد تجاری ماهیت و میزان تغییر در برآورد حسابداری را که اثـر بـا اهمیتـی بـر دوره جاری داشته یا انتظار می رود اثر با اهمیتی بر دوره های بعدی داشته باشد، طبق اسـتاندارد حسابداری شماره ٦ با عنوان گزارش عملکرد مالی افشا می کند. چنین افشایی ممکن اسـت از تغییر در دوره و یا روش استهلاک ناشی شود .
٩٩ . واحد تجاري باید موارد زیر را نیز افشا کند:
الف. براي دارایی نامشهود با عمر مفید نامعین، مبلغ دفتری آن دارایی و دلایل نـامعین بـودن عمر مفید. واحد تجاری باید مهمترین عوامل مؤثر در تعیین اینکه دارایی نامشهود مزبـور عمر مفید نامعین دارد را افشا کند.
ب. شرحی از داراییهای نامشهود عمده به همراه مبلغ دفتري و عمر مفید باقیمانده آن.
ج. مبلغ دفتری داراییهاي نامشهودي که مالکیت آنهـا محـدود شـده و نیـز مبلـغ دفتـری داراییهای نامشهودی که در وثیقه بدهیهاست.
د. مبلغ تعهدات مربوط به تحصیل داراییهای نامشهود.
داراییهای نامشهود اندازهگیری شده براساس روش تجدید ارزیابی
١٠٠ . چنانچه داراییهاي نامشهود به مبلغ تجدید ارزیابی انعکاس یابد، واحد تجاري باید مـوارد زیـر را افشا کند:
الف. براي هر طبقه از داراییهای نامشهود:
-تاریخ تجدید ارزیابی،
-مبلغ دفتری داراییهاي تجدید ارزیابی شده،و
-مبلغ دفتری داراییها براساس روش بهای تمام شده با فرض عدم تجدید ارزیابی،
ب. مبلغ مازاد تجدید ارزیابی داراییها در آغاز و پایان دوره به گونه اي که تغییرات طی دوره و هرگونه محدودیت در توزیع مانده آن بین صاحبان سرمایه را نشان دهد،
ج . روشها و مفروضات عمده بکار گرفته شده در برآورد ارزش منصفانه داراییها، و
د. دوره تناوب تجدید ارزیابی.
١٠١. در برخی موارد ممکن است برای مقاصد افشا، تجمیع طبقات داراییهای تجدیـد ارزیـابی شده ضرورت یابد. با این حال تجمیع طبقات داراییهای نامشهود کـه براسـاس روشـهای متفاوت بهای تمام شده و تجدید ارزیابی اندازهگیری شده است مجاز نمی‌باشد.
مخارج تحقیق و توسعه
١٠٢ . واحد تجاري باید مخارج تحقیق و توسعه‌اي را که طی دوره به عنوان هزینه شناسایی شده است، افشا کند.
سایر اطلاعات
١٠٣ . اطلاعات زیر باید توسط واحد تجاري افشا شود:
الف. شرح داراییهای نامشهودی که کاملا مستهلک شده است ولی هنوز استفاده می شود، و
ب. شرح مختصری از داراییهاي نامشهودی که تحت کنترل واحد تجاری است امـا بـه دلیـل عدم احراز معیارهای شناخت داراییهای نامشهود شناسایی نشده است.
تاریخ اجرا
١٠٤ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ١/١/١٣٨٦ و بعـد از آن شروع می‌شود، لازمالاجراست.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری
١٠٥ . با اجرای الزامات این استاندارد، به استثنای عدم پـذیرش تجدیـدنظر در ارزش باقیمانـده داراییهای نامشهود، مفاد استاندارد بین المللی حسابداری شـماره ٣٨ بـا عنـوان داراییهـاي نامشهود (ویرایش ٣١ مارس ٢٠٠٤) نیز رعایت می‌شود.
پیوست شماره ١
کاربرد استاندارد حسابداري در مورد برخی اقلام غیرپولی نامشهود
١ . در این پیوست ، نحوه کاربرد استاندارد حسابداری در مورد برخی اقلام غیرپولی نامشهود با توجه به ویژگیهای قانونی و سایر جنبه های مرتبط با آنها مطرح می شود. این موارد تنهـا جنبه تشریحی دارد و بنابراین بخشی از استاندارد حسابداری نیست .
حق اختراع
٢ . حق اختراع ، حقی است که به دارنده آن امکان استفاده ، تولید، فروش و کنترل محصول ، فرایند یا فعالیت ابداعی خود را می دهد و نقض آن توسط دیگران مجاز نیست . حق اختـراع در صورتی دارای منافع اقتصادی آتی است که‌اولاً به نام واحد تجاری ثبت شودو ثانیاً از طریق کاهش هزینه های عملیاتی یا امکان تولید و فروش کالاها و خدمات بـا قیمتـی بیشتر، سودآوری واحد تجاری را نسبت به سایر واحدهای رقیب بهبود بخشد. ممکن است پیشرفت فناوری و اختراعات جدید رقبا، باعث نابابی محصولاتی شود که واحـد تجـاری با استفاده از اختراع خود آنها را تولید کرده و به فروش می رساند که در ایـن صـورت حق اختراع منافع اقتصادی خود را از دست می دهد، اگرچـه ممکـن اسـت اعتبـار قانونی آن منقضی نشده باشد. طبق ماده ٣٣ قانون ثبت علائم و اختراعات مصـوب تیرماه ١٣١٠ ” مدت اعتبار ورقه اختراع به تقاضای مخترع پنج یا ده یا پانزده و یا منتهی بیست سال است .“ در مدت مزبور حق انحصاری ساخت یا فروش یا اعمال و یا استفاده از اختراع ، در صورت تصریح در ورقه اختراع، منحصراً در اختیار مخترع یا قـائم مقـام قانونی اوست .
٣ . در صورت تحصیل امتیاز استفاده از اختراع دیگران براساس قرارداد، بهای تمـام شـده آن در سرفصل داراییهای نامشهود منعکس می شود. مبالغی که به عنوان حق امتیاز در هر دوره پرداخت می شود براساس نوع استفاده از حق اختراع، به حساب هزینـه‌هـای عملیـاتی یـا سربار کارخانه منظور می شود. در صورت اختراع توسـط واحـد تجـاری ، کلیـه مخـارج مربوط ، چنانچه واجد معیارهای شناخت به عنوان دارایی باشد بـه دارایـی نامشـهود و در غیر این‌صورت به هزینه‌های دوره، منظور می‌شود.
حق تألیف
٤ . طبق ماده ١٢ قانون حمایت از مؤلفان ، ” حق تألیف عبارت است از حق انحصـاری نشـر، پخش، عرضه و اجرای اثر هنری یا نوشته ای که به مدت عمر پدید آورنده و سی سال بعد از فوت او به شخص پدید آورنده و وارث او اعطا می شود.“ اگرچـه عمـر قـانونی حـق تألیف مدت زمانی طولانی را دربر می‌گیرد ولی عمر مفید حق تألیف بـه ارزش اقتصـادی آن بستگی دارد. حق تألیف تا زمانی دارای منافع اقتصادی است که بازار برای انتشار اثـر مربوط وجود دارد. اگر حق تألیف خریداری شود به بهای تمـام شـده ثبـت مـی شـود و در صورتی که در واحد تجاری ایجاد شود باید مخارج قابل شناسایی را که در رابطه با آن تحمل شده است ، در صورت اطمینان از توان ایجاد منافع اقتصادی آتی ، به حساب دارایی منظور کرد.
سرقفلی محل کسب (حق کسب یا پیشه یا تجارت)
٥ . سرقفلی محل کسب ، حقی است که واحد تجاری به جهت تقدم در اجـاره ، موقعیـت یـا جذب مشتری نسبت به محلی پیدا می کند. این حق در میان عموم به عنوان سرقفلی شناخته شده است لیکن در حسابداری برای تمایز این حق و سرقفلی مربـوط بـه تحصـیل سـایر واحدها یا گروه داراییها، استفاده از واژه ” سرقفلی محل کسب“ مناسبتر است.
٦ . سرقفلی محل کسب تنها زمانی به‌عنوان دارایی قابل شناسایی است که از اشـخاص دیگـر در مقابل پرداخت وجه نقد یا معادل نقد یا سایر مابه ازاهای غیر نقد خریداری شده باشـد. اگرچه حق مزبور متصل به یک دارایی مشهود است، اما خرید و فروش آن بدون واگذاری مالکیت امکان پذیر است و بنابراین انعکاس آن تحت سر فصل داراییهای نامشهود مناسـب است . سرقفلی محل کسب عمر مفید نـامعین داردو عمومـاً قابـل بازیافـت اسـت زیـرا اگر مستاجر این حق را به طور قانونی تحصیل کرده باشد، حتی در صورت اجبار مالـک ، تخلیه در مقابل دریافت سرقفلی صورت می‌گیرد.
علامت تجاري و نام تجاری
٧ . طبق ماده ١ قانون ثبت علائم و اختراعات مصوب تیرماه ١٣١٠ ” علامـت تجـاری عبـارت است از هر قسم علامتی اعم از نقش ، تصویر، رقم ، حرف ، عبارت، مهر، لفاف و غیر آن کـه برای امتیاز تشخیص محصول صنعتی یا تجاری یا فلاحتی اختیار می‌شود.“ علامـت تجـاری در صورتی که براساس مقررات قانون ثبت شده باشد، قابل نقل و انتقال است . مدت اعتبـار علامت تجاری طبق ماده ١٤ قانون مذکور ١٠ سال و بعد از آن نیـز قابـل تمدیـد اسـت و در واقع عمر قانونی محدودی ندارد.
٨ . ارزش علامت تجاری و نام تجاری به نسبتی که واحدتجاری موفق به بهبود درآمـد خود می شود، افزایش می یابد. اگرچه این افزایش تاحدودی ناشی از تبلیغات اسـت ولی رابطه روشنی بین مخارج تبلیغات و افزایش ارزش علائم و نامهـای تجـاری وجـود ندارد،لذا معمولاً بهای تمام شده ای برای این نوع دارایی در نظر گرفتـه نمـی شـود مگـر هنگامی که نام یا علامت تجاری خریداری شود. اما مبالغی کـه‌مسـتقیماً صـرف ایجـاد، استیفای حق قانونی یا ثبت علامت تجاری می‌شود به دارایی منظور می‌شود.
حق امتیاز و فرانشیز
٩ . حق امتیاز و فرانشیز مجوز استفاده از حقوق دیگران اسـت کـه صـاحب حـق براسـاس توافقنامه در قبال دریافت مبلغ مشخصی ، امتیاز ساخت و حق فروش تولیـدات یـا انجـام خدمات مشخص ، استفاده از نام یا علامت تجاری را به خریدار اعطا می‌کند. در توافقنامـه معمولا محدودیتها و تعهدات طرفین مشخص می شود. ایـن محـدودیتها از جملـه ممکـن است در مورد کیفیت محصولات ، نرخها و قیمت تولیدات یا الزام بر خرید کالا از محلـی مشخص باشد.
١٠ . برای تحصیل حق امتیاز و فرانشیز، مبالغی به طور یکجا در زمان انعقاد قـرارداد، در طـول قرارداد و یا ترکیبی از این دو شیوه، پرداخت می شود. مبالغی که در ابتدا یکجـا پرداخـت می شود در صورت احراز شرایط شناخت مندرج در استاندارد، به‌عنوان دارایی نامشهود در حسابها منعکس می‌شود.
هزینه‌های تأسیس
١١ . برای تأسیس یک واحد تجاری فعالیتهای خاصی انجام می‌شود. این فعالیتها مسـتلزم صـرف مخارجی است که در ابتدا توسط مؤسسین پرداخت می شود. ایـن مخـارج شـامل مخـارج حقوقی برای تهیه اساسنامه و شرکت نامه ، حق مشاوره ، حق الزحمـه حسـابداری ، مالیـات ، مخارج ثبت و سایر مخارج مربوط به تأسیس است . پرداخت این مخارج بـا هـدف کسـب منافع آتی در طول عمر واحد تجاری صورت می‌گیرد، لیکن به خودی خود منافع اقتصـادی آتی ندارد. در واقع این مخارج منجر به جریان ورودی وجوه نقد یا کاهش جریان خروجـی وجوه نقد نمی شود و بنابراین در تعریف داراییها قرار نمی‌گیرد. اگرچه در عمل شرکتها ایـن مخارج را مطابق با قوانین مالیاتی یا دوره های اختیاری به حساب هزینـه منظـور مـی‌کننـد، لیکن براساس الزامات استاندارد، در زمان تحمل به عنوان هزینه دوره منظور می‌شود.
حق استفاده از خدمات عمومی
١٢ . برای استفاده از خدمات عمومی از قبیل برق ، آب ، تلفن و گاز وجوهی تحت عنـاوین حـق اشتراک ، حق انشعاب و غیره در زمان تحصیل بـه سـازمانهای دولتـی پرداخـت مـی‌شـود. این وجوه‌غالباً در قبال حق استفاده دائمی از این خدمات پرداخت می شود و برخی از آنهـا مانند امتیاز تلفن ، به طور جداگانه قابل نقل و انتقال است . مدت زمان استفاده از این حقـوق محدود نیست بنابراین این نوع داراییها برای مدت نامشخصی به دارنده آن انتفاع می رسـاند.
وجوهی که در ارتباط با کسب این حقوق پرداخت می شـود، ممکـن اسـت طبـق شـرایط عمومی مربوط ، ماهیت سپرده داشته باشد. همچنین ممکن است قسمتی از وجـوه پرداختـی بابت تاسیساتی باشد که توسط سازمان دولتی ذیربط برای واحد تجـاری مسـتقر مـی‌شـود. در کلیه موارد بالا، داراییهای تحصیل‌شده به عنوان داراییهای نامشهود طبقه‌بندی می‌شود.
سرقفلی
١٣ . اصطلاح فوق مفهوم متفاوتی با سرقفلی محل کسب دارد، اگرچه هر دو به علت وجود یـا ایجاد مزیتهای خاص تجاری حادث می شود. به تعبیر دیگر در شرایطی که سرقفلی محـل کسب به عواملی همچون موقعیت محلی و جذب مشتری وابسته است ، سرقفلی یک واحد تجاری در نتیجه هم افزایی کلیه داراییهـای ثابـت مشـهود و داراییهـای نامشـهود قابـل تشخیص و غیرقابل تشخیص ایجاد می شود به نحوی که موجب ایجاد منافع اقتصادی آتی بیشتری برای آن واحد تجاری در مقایسه با سایر واحدهای تجاری مشابه می گردد. از آنجا که سرقفلی به طور جداگانه قابل تشخیص نیست، اساسا در تعریف دارایی نامشهود قـرار نمی گیرد و در استاندارد مربوط به ترکیبهای تجاری مطرح شده است . واژه حسن شـهرت نیز بعضا بجای واژه سرقفلی به‌کار می‌رود.
امتیاز کاربری و تراکم مازاد
١٤ . مخارج مربوط به تحصیل امتیاز تغییر کاربری و تراکم مازاد املاک دارای منافع اقتصادی آتی اسـت کـه دوره استفاده آن به عمر مفید ساختمان محدود نمی‌شود و عمر مفید آن نامعین است. اگرچه این‌گونه حق امتیازها می‌تواند نوعی دارایی نامشهود محسوب شود اما باتوجه به بند ٨ استاندارد حسابداری شماره ١٧ با عنوان داراییهاي نامشهود، مرتبط با یک عنصر عینی، یعنی زمین یا ساختمان مربوط است. لذا این مخارج به دلیل نامعین بودن دوره استفاده از آن به بهای تمام شده زمین مربوط منظور می‌گردد. بـا ایـن حـال در مواردی که تفکیک بهای تمام شده زمین و ساختمان اطلاعات مفیدی ارائه نمی‌کند، این مخارج به بهـای تمام شده ساختمان منظور می‌شود لیکن در مبلغ استهلاک‌پذیر ساختمان لحاظ نمی‌گردد.
پیوست شماره ٢
مبانی نتیجه گیری
این پیوست بخشی از استاندارد حسابداری شماره ١٧ نیست.
ترکیب استاندارد حسابداری شماره ٧ با استاندارد داراییهای نامشهود
١ . دلایل ترکیب استاندارد حسابداری شماره ٧ با استاندارد داراییهای نامشهود به شرح زیر است:
الف. دارایی قابل تشخیص ناشی از فعالیتهای تحقیق و توسعه یک دارایی نامشهود اسـت زیرا نتیجه اصلی این گونه فعالیتها، دستیابی بـه دانـش اسـت. بنـابراین بـا مخـارج فعالیتهای تحقیق و توسعه همانند مخارج فعالیتهـایی کـه بـا هـدف ایجـاد دیگـر داراییهای نامشهود در داخل واحد تجاری صرف می‌شود، برخورد می‌گردد.
ب. در برخی موارد تشخیص بین اینکه آیا باید اسـتاندارد حسـابداری شـماره ٧ بکـار گرفته می‌شد یا استاندارد حسابداری داراییهای نامشهود، مشکل بود.
تعریف دارایی نامشهود
٢ . در استاندارد قبلی، دارایی نامشهود به عنوان یک دارایی غیرپـولی و فاقـد ماهیـت عینـی تعریف شده بود که:
الف. به منظور استفاده در تولید یا عرضه کالاها یا خدمات، اجاره بـه دیگـران یـا بـرای مقاصد اداری توسط واحد تجاری نگهداری می‌شود،
ب. به قصد استفاده طی بیش از یک دوره مالی توسط واحد تجاری تحصیل‌شده باشد، و
ج. قابل‌تشخیص باشد.
در استاندارد جدید شرط‌های ” الف“ و ” ب“ حذف شده است زیرا قصد استفاده از دارایـی و دوره استفاده از آن شرط لازم برای طبقه بندی آن بـه عنـوان دارایـی نامشـهود نیسـت. بنابراین تمام داراییهایی که ویژگیهای قابلیت‌تشخیص و فقدان ماهیت عینی را داشته باشند در دامنه این استاندارد قرار می‌گیرند.
عمر مفید داراییهاي نامشهود
٣ . عمر مفید دارایی نامشهود تابع جریانهای نقدی ورودی مرتبط با آن دارایی است. دوره اسـتهلاک دارایی نامشهود باید منعکس‌کننده عمر مفید و درنتیجه جریانهای نقدی ورودی مرتبط با دارایـی باشد. در بعضی موارد، دوره زمانی که انتظار می‌رود دارایی طی آن، جریان نقدی ورودی بـرای واحد تجاری ایجاد کند، قابل پیش‌بینی نیست. بنابراین در چنین مواردی عمر مفید دارایـی نامشهود و به تبع آن دوره استهلاک نامعین است.
٤ . استهلاک، تخصیص سیستماتیک بهای تمام شده (یا مبلغ تجدید ارزیابی‌شـده) یـک دارایـی پس از کسر ارزش باقیمانده برای انعکاس مصرف منافع اقتصادی دارایـی در آینـده اسـت. چنانچه دوره مصرف منافع اقتصادی دارایی قابل پیش بینی نباشد مستهلک‌کردن دارایی طـی یک دوره اختیاری، موجب ارائه مطلوب نمی شود. درنتیجه داراییهای نامشهود با عمـر مفیـد نامعین مستهلک نمی‌شود بلکه به طور مرتب آزمون کاهش ارزش در مورد آن انجام می‌شود.
٥ . در استاندارد قبلی یک فرض قابل رد وجود داشت مبنـی بـر اینکـه حـداکثر عمـر مفیـد داراییهای نامشهود ٢٠ سال است. در صورتی که عمر مفید باید منعکس‌کننده دوره‌ای باشد که طی آن، دارایی موردنظر جریان نقدی ایجاد می کند. بنابراین فـرض ٢٠ سـال بـا ایـن دیدگاه سازگار نبود و درنتیجه حذف گردید.
بررسی ارزش باقیمانده
٦ . طبق استاندارد بین المللی حسابداری شماره ٣٨، ارزش باقیمانده داراییهای نامشهود به طور ادواری بررسی می شود و در مواردی که ارزش باقیمانده برابر یـا بیشـتر از مبلـغ دفتـری دارایی باشد، مستهلک‌شدن دارایی متوقف می‌گردد. با توجه بـه مشـکلات بـرآورد ارزش باقیمانده و امکان تأثیرگذاری قضاوتهای شخصی و درنتیجه کاهش قابلیـت‌اتکـای مبـالغ مربوط به داراییهای نامشهود، کمیته، تجدید نظر در ارزش باقیمانده را مجاز نمی‌شمارد.
اشتراک های پیشنهادی
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
1,000,000تومان
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
700,000تومان