استانداردهای حسابداری ایران
داراییهای ثابت مشهود - تجدیدنظر شده 1386 و اصلاح شده تا مهر 1389 (استاندارد 11)
آخرین اصلاحات: 1403/09/03
استاندارد حسابداری شماره ١١
داراییهای ثابت مشهود
(تجدید نظر شده ١٣٨٦ و اصلاح شده براساس استانداردهای حسابداری جدید تا مهر ١٣٨٩)
| ردیف | فهرست مندرجات | شماره بند |
|---|---|---|
| پیشگفتار | (٧) - (١) | |
| استاندارد حسابداری شماره١١ ” داراییهای ثابت مشهود“ | ||
| 0 | هدف | ١ |
| 1 | دامنه کاربرد | ٤ - ٢ |
| 2 | تعاریف | ٥ |
| 3 | شناخت | ١٤ - ٦ |
| 3-1 | مخارج بعدی | ١٤ - ١١ |
| 4 | اندازه‌گیری دارایی ثابت مشهود | ٢٦ - ١٥ |
| 4-1 | اجزای بهای تمام شده | ٢١ - ١٦ |
| 4-2 | اندازه‌گیری بهای تمام شده | ٢٦ - ٢٢ |
| 5 | اندازه‌گیری پس از شناخت | ٦٩ - ٢٧ |
| 5-1 | روش بهای تمام شده | ٢٨ |
| 5-2 | روش تجدید ارزیابی | ٤٢ - ٢٩ |
| 5-2-1 | مشخصات ارزیاب | ٣٨ - ٣٧ |
| 5-2-2 | مازاد تجدید ارزیابی | ٤٢ - ٣٩ |
| 5-3 | استهلاک | ٥٨ - ٤٣ |
| 5-3-1 | مبلغ استهلاک‌پذیر و دوره استهلاک | ٥٥ - ٤٧ |
| 5-3-2 | روش استهلاک | ٥٨ - ٥٦ |
| 5-4 | کاهش ارزش | ٥٩ |
| 5-5 | (حذف شده است) ٦٨ - ٦٠ | |
| 5-6 | جبران خسارت | ٦٩ |
| 6 | برکناری دائمی و واگذاری | ٧٦ - ٧٠ |
| 7 | افشا | ٨٢ - ٧٧ |
| 8 | تاریخ اجرا | ٨٣ |
| 9 | مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری | ٨٤ |
| 10 | پیوست : مبانی نتیجه‌گیری |
پیشگفتار
(١) استاندارد حسابداری شماره ١١ با عنوان داراییهاي ثابت مشهود که در تـاریخ ٣٠/٤/١٣٨٦ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است، جایگزین استاندارد حسابداری شماره ١١ قبلی می شود و الزامات آن در مورد صـورتهای مـالی کـه دوره مـالی آنهـا از تاریخ ١/١/١٣٨٦ و بعد از آن شروع می‌شود، لازمالاجراست.
دلایل تجدیدنظر در استاندارد
(٢) این تجدیدنظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بـین المللـی حسـابداری و بهبـود استاندارد قبلی، انجام شده است.
تغییرات اصلی
(٣) اجزای بهای تمام شده دارایی ثابت مشهود شامل بـرآورد اولیـه مخـارج پیـاده سـازی و برچیدن دارایی و بازسازی محل نصب آن از بابت تعهدی اسـت کـه در زمـان تحصـیل دارایی تقبل می شود. در زمان تحصیل دارایی، این مخارج و تعهد مرتبط بـا آن براسـاس ارزش فعلی اندازه گیری می شود. طبق استاندارد قبلی از بابت مخارج مزبور، طی عمر مفید دارایی، ذخیره لازم در حسابها منظور می‌گردید.
(٤) در مواردی که یک دارایی ثابت مشهود در معاوضـه بـا دارایـی غیرپـولی یـا ترکیبـی از داراییهای پولی و غیرپولی تحصیل می شود، باید به ارزش منصفانه اندازه گیری و شناسایی شود مگر اینکه معاوضه فاقد محتوای تجاری باشددر. اسـتاندارد قبلـی صـرفا معاوضـه داراییهای ثابت مشهود غیر مشابه، برمبنای ارزش منصفانه اندازه‌گیری می‌شد.
(٥) فرایند استهلاک دارایی ثابت مشهود از زمانی که دارایی آماده بهـره بـرداری اسـت آغـاز می‌شود. در استاندارد قبلی زمان آغاز استهلاک دارایی تصریح نشده بود.
(٦) ارزش باقیمانده دارایی ثابت مشهود با این فرض برآورد می‌شود که اگر دارایی درحـال حاضـر در وضعیت موجود آن در پایان عمر مفید می‌بود واحد تجاری از واگذاری آن چه مبلغی کسـب می کرد. در استاندارد قبلی مشخص نشده بود که آیا ارزش باقیمانده همین مبلغ است یـا مبلغـی است که در آینده، بدون تعدیل بابت تورم، ازطریق واگذاری دارایی کسب خواهد شد.
(٧) واحدهای تجاری مجاز نیستند برای مخارج بازرسیهای عمده داراییهای ثابت مشهود، قبل از وقوع این مخارج ذخیره شناسایی کنند. در استاندارد قبلی این موضوع مطـرح نشـده بـود.
این استاندارد باید باتوجه به ”مقدمه اي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه و بکار گرفته شود.
هدف
١ . هدف این استاندارد، تجویز نحوه حسابداری داراییهای‌ثابت مشهود است تا استفاده‌کننـدگان صورتهای مالی بتوانند اطلاعات مربوط به سرمایه گذاری واحد تجاری در ایـن داراییهـا و تغییرات آن را تشخیص دهند. موضوعات اصلی در حسابداری داراییهـای ثابـت مشـهود عبارت از شناخت دارایی، تعیین مبلغ دفتری آن و شناخت هزینه استهلاک و زیان کـاهش ارزش دارایی است.
دامنه کاربرد
٢ . این استاندارد باید براي حسابداري تمام داراییهای ثابت مشهود بکار گرفته شود، مگر ایـن کـه به موجب استانداردی دیگر، نحوه حسابداري متفاوتی مجاز یا الزامی شده باشد.
٣ . این استاندارد برای موارد زیر کاربرد ندارد:
الف. داراییهای زیستی مرتبط با فعالیتهای کشاورزی (به استاندارد حسابداری شـماره ٢٦ با عنوان فعالیتهای کشاورزی مراجعه شود).
ب . حق امتیاز معادن، ذخایر مواد معدنی مانند نفت و گاز طبیعی و منـابع مشـابهی کـه احیا شونده نیست.
ج . داراییهای ثابت مشهودی که طبق استاندارد حسابداری شماره ٣١ با عنوان داراییهای غیرجاري نگهداري شده براي فروش و عملیات متوقف شده، به طور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه‌بندی شده باشد.
با این حال، این استاندارد برای داراییهای ثابت مشهود مورد استفاده در توسعه یا نگهداری داراییهای مندرج در بندهای ” الف“ و ” ب“ کاربرد دارد.
٤ . سایر استانداردها ممکن است شناخت یک دارایـی ثابـت مشـهود را برمبنـای رویکـردی متفاوت با این استاندارد الزامی نماید. برای مثال استاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنـوان حسابداري اجاره ها، واحد تجاری را ملزم می کند که شناخت یک دارایی ثابت مشهود مورد اجاره را برمبنای انتقال مخاطرات و مزایا ارزیابی کند. با این حال در چنین مواردی سـایر جنبه‌های حسابداری این داراییها ازجمله استهلاک، توسط این استاندارد مقرر شده است.
تعاریف
٥ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است :
•ارزش باقیمانده : مبلغ برآوردي که واحد تجاری در حال حاضر می تواند از واگـذاری دارایـی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری بدست آورد، با این فرض کـه دارایـی در وضـعیت متصور در پایان عمر مفید باشد.
•ارزش منصفانه : مبلغی است که خریداري مطلع و مایل و فروشنده ای مطلع و مایـل مـی‌تواننـد در معامله‌ای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
•ارزش اقتصادی : ارزش فعلی خالص جریانهای نقدی آتی ناشـی از کـاربرد مسـتمر دارایـی ازجمله جریانهای نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن.
•استهلاك : تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاك پذیر یک دارایی طی عمر مفید آن.
•بهای جایگزینی مستهلک شده : عبارت است از بهای ناخالص جایگزینی یک دارایی (یعنی بهـاي جاري جایگزینی یک دارایی نو با توان خدمت دهی مشابه) پس از کسر اسـتهلاك مبتنـی بـر بهای مزبور و مدت استفاده شده از آن دارایی.
•بهای تمام شده : مبلغ وجه نقد یا معادل نقد پرداختی و یا ارزش منصفانه سایر مابـه ازاهـایی که جهت تحصیل یک دارایی در زمان تحصیل یا ساخت آن واگذار شده اسـت و در صـورت مصداق، مبلغی که براساس الزامات خاص سایر استانداردهاي حسـابداري (ماننـد مخـارج تأمین مالی) به آن دارایی تخصیص یافته است.
•خالص ارزش فروش : مبلغ وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش دارایی در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینه‌های مرتبط با فروش حاصل می‌شود.
•زیان کاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتری یک دارایی نسبت به مبلغ بازیافتنی آن.
•زیان کاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتری یک دارایی نسبت به مبلغ بازیافتنی آن.
•دارایی ثابت مشهود: به دارایی مشهودی اطلاق می‌شود که:
الف. به منظور استفاده در تولید یا عرضه کالاها یا خدمات، اجاره به دیگران یا برای مقاصد اداری توسط واحد تجاری نگهداري می‌شود، و
ب. انتظار می‌رود بیش از یک دوره مالی مورد استفاده قرار گیرد.
•عمر مفید: عبارت است از :
الف. مدت زمانی‌که انتظار می‌رود دارایی مورد استفاده واحد تجاری قرار گیرد، یا
ب. تعداد تولید یا واحدهاي مقداري مشابه که انتظار می رود در فرایند استفاده از دارایی توسط واحد تجاري تحصیل شود.
•مبلغ استهلاك پذیر : بهای تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهـای تمـام شـده پـس از کسر ارزش باقیمانده آن.
•مبلغ بازیافتنی : خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی، هرکدام که بیشتر است.
•مبلغ دفتري : مبلغی که دارایی پس از کسر استهلاك انباشته و زیـان کـاهش ارزش انباشـته مربوط ، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس می‌شود.
•ناخالص مبلغ دفتری : بهاي تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهاي تمام شده.
شناخت
٦ . مخارج مرتبط با یک قلم دارایی ثابت مشهود، تنها زمانی به عنوان دارایی شناسایی می‌شود که:
الف. جریان منافع اقتصادی آتی مرتبط با دارایی به درون واحد تجاری محتمل باشد، و
ب. بهای تمام شده دارایی به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازهگیري باشد.
٧. قطعات یدکی و ابزار تعمیراتی معمولاً به عنوان موجودی محسـوب و در زمـان مصـرف به‌عنوان هزینه شناسایی می‌شود. با این حال، قطعات عمده آماده جایگزینی، در صورتی که انتظار رود بیش از یک دوره مالی مورد استفاده واحد تجاری واقع شود، به عنوان دارایـی ثابت مشهود محسوب می‌شود. همچنین، هرگاه قطعات یدکی و ابـزار تعمیراتـی را تنهـا بتـوان در ارتباط با یک قلم دارایی ثابت مشهود به کار گرفت این اقلام به عنوان دارایی ثابـت مشـهود محسوب و طی مدتی که از عمر مفید دارایی مربوط تجاوز نکند، مستهلک می‌شود.
٨ . این استاندارد معیاری برای تفکیک یا تجمیع اجزای تشکیل دهنده یک قلـم دارایـی ثابـت مشهود، تجویز نمی کند. بنابراین، بکارگیری معیارهای شناخت در وضعیتهای خاص واحد تجاری مستلزم انجام قضاوت است. تجمیع اقلام جداگانه کم اهمیت مثل قالبها و ابزارها و اعمال معیارهای فوق نسبت به مجموع ارزش آنها ممکن است مناسب باشد.
٩ . واحد تجاری براساس معیارهای شناخت، تمام مخارج داراییهای ثابت مشهود را در زمان تحمـل ارزیابی می‌کند. این مخارج شامل مخارج تحمل شده جهت تحصیل یا ساخت داراییهای ثابـت مشهود و همچنین مخارج بعدی بابت اضافات، جایگزینی اجزا یا تعمیرات آن است.
١٠ . داراییهای ثابت مشهود ممکن است برای مقاصد زیست محیطی یا ایمنـی تحصـیل شـود. اگرچه تحصیل این داراییها، منافع اقتصادی آتی هیچ یک از اقلام مشخص داراییهای ثابت مشهود موجود را به طور مستقیم افزایش نمی دهد، اما ممکن است بـرای تحصـیل منـافع اقتصادی آتی سایر داراییهای واحد تجاری ضروری باشد. در ایـن حالـت، ایـن داراییهـا واجد شرایط شناخت است، زیرا تحصـیل آن، واحـد تجـاری را قـادر مـی‌سـازد منـافع اقتصادی آتی که از داراییهای مربوط کسب می کند بیشتر از حالتی باشد که ایـن داراییهـا تحصیل نشده است. برای مثال، یک تولیدکننده مـواد شـیمیایی ممکـن اسـت در اجـرای مقررات حفاظت از محیط زیست، ملزم به نصب دستگاههای جدیدی برای تولید و ذخیـره مواد شیمیایی خطرناک شود. این دستگاهها به عنوان دارایی شناسایی می شود، زیرا واحـد تجاری بدون وجود آنها قادر به تولید و فروش مواد شیمیایی نخواهد بود.
مخارج بعدی
١١ . مخارج بعدی مرتبط با دارایی ثابت مشهود تنها زمانی به مبلغ دفتری دارایی اضافه می‌شود که مخارج انجام شده موجب بهبود وضعیت دارایـی در مقایسـه بـا اسـتاندارد عملکـرد ارزیابی شده اولیه آن گردد، به‌گونه ای که شواهد کـافی مبنـی بـر وقـوع جریـان منـافع اقتصادی ناشی از این مخارج به درون واحد تجاری وجود داشـته باشـد. نمونـه‌هـایی از بهبود وضعیت که منجر به افزایش منافع اقتصادی دارایی می‌شود به شرح زیر است:
الف. اصلاح فنی ماشین‌آلات به منظور افزایش عمر مفید، شامل افزایش در ظرفیت تولید آن.
ب. بهسازی قطعات ماشین‌آلات به منظور دستیابی به بهبودی قابل ملاحظه در کیفیت محصول.
ج. بکارگیری فرایندهای تولیدی جدید که موجب کاهش قابل ملاحظه در برآورد قبلی مخارج عملیاتی گردد.
١٢ . براساس معیارهای شناخت مندرج در بند ٦، مخارج روزمره تعمیر و نگهداری داراییهـای ثابت مشهود که به منظور حفظ وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن انجام می‌شود، معمولاً در زمان وقوع، به عنوان هزینه شناسایی می‌گردد. برای مثـال، مخارج سرویس یا بازدید کلی ماشین‌آلات و تجهیزات معمولا به این دلیـل کـه موجـب حفظ و نه افزایش استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه دارایی می گردد، هزینـه محسـوب می‌شود.
١٣ . اجزای عمده برخی از اقلام دارایی ثابت مشهود ممکن است مستلزم جایگزینی در فواصل منظم باشد. برای نمونه، در یک کوره ذوب شیشه ممکن است پـس از سـاعات کـارکرد معین، آجرهای نسوز مستلزم تعویض باشد یا اجزای درون یک هواپیما از قبیـل صـندلیها ممکن است در طول عمر مفید هواپیما چندین بار نیاز به جایگزینی داشته باشد. برخی اجـزا از قبیل دیوارهای یک ساختمان نیز ممکن است مستلزم جایگزینی در دوره بلندمدت تـری باشد. واحد تجاری مخارج اجزای جایگزین شده چنین داراییهای ثابتی را در زمان تحمل، چنانچه حائز معیارهای شناخت طبق بند ٦ باشد، در مبلغ دفتـری دارایـی مربـوط منظـور می‌کند. مبلغ دفتری قبلی اجزای جایگزین شده از حسابها حذف می‌شود.
١٤ . در پاره ای موارد، ادامه کارکرد یک قلم دارایی ثابت مشهود (مانند هواپیما) ممکـن اسـت مستلزم انجام بازرسیهای عمده به منظور رفع نواقص باشد اعم از اینکه نیاز به جـایگزینی قطعات باشد یا نباشد. به شرط احراز معیارهای شناخت، مخارج هر بازرسی عمده در زمـان انجام آن به مبلغ دفتری دارایی منظور می شود. هرگونـه مبلـغ دفتـری باقیمانـده از بابـت مخارج بازرسی قبلی (جدای از قطعات) از حسابها حذف می‌شود.
اندازهگیري دارایی ثابت مشهود
١٥ . یک قلم دارایی ثابت مشهود که واجد شرایط شناخت به عنوان دارایی باشد، باید به بهاي تمـام شده اندازه گیری شود.
اجزای بهای تمام شده
١٦ . بهای تمام شده یک قلم دارایی ثابت مشهود شامل موارد زیر است:
الف. قیمت خرید، شامل عوارض گمرکی و مالیاتهای غیرقابل استرداد خرید، پس از کسر تخفیفات تجاری،
ب. هرگونه مخارج مرتبط مستقیم یا غیرمستقیمی که برای رساندن دارایی بـه وضـعیت قابل‌بهره‌برداری تحمل می‌شود، و
ج. برآورد اولیه مخارج پیاده سازی و برچیدن دارایـی و بازسـازی محـل آن از بابـت تعهدی که در زمان تحصیل دارایی یا درنتیجه اسـتفاده از دارایـی طـی یـک دوره خاص برای مقاصدی غیر از تولید کالا (برای مثال بازسـازی زمـین مـورد اسـتفاده جهت استخراج مواد معدنی به حالت اولیه در پایان فعالیـت) طـی آن دوره، تقبـل می شود. باتوجه به اینکه چنین مخارجی در آینده واقع می‌شود تعهـد مـرتبط بـا آن باید براساس ارزش فعلی آن مخارج در زمان تحصیل دارایی شناسایی شود.
١٧ . موارد زیر نمونه‌هایی از مخارجی است که بطور مستقیم یا غیرمستقیم قابل انتساب به دارایی است:
الف. هزینه حقوق و مزایای کارکنانی که بطور مستقیم در ساخت دارایی ثابـت مشـهود مشارکت داشته‌اند.
ب. مخارج آماده‌سازی محل نصب،
ج. مخارج حمل و نقل اولیه،
ﺩ. مخارج نصب و مونتاژ،
ﻫ. مخارج تولید آزمایشی دارایی، پس از کسرخالص عواید حاصـل از فـروش اقـلام تولید شده (نظیرنمونه‌های تولید شده هنگام آزمایش تجهیزات)،
ﻭ. حق‌الزحمه خدمات فنی و حرفه‌ای، و
ﺯ. مخارج سربار عمومی مرتبط با رساندن دارایی به وضعیت قابل بهره بـرداری ماننـد حقوق مدیر پروژه‌های سرمایه‌ای.
١٨ . موارد زیر نمونه مخارجی است که در بهای تمام شـده داراییهـای ثابـت مشـهود منظـور نمی‌شود:
الف. مخارج افتتاح تأسیسات جدید،
ب. مخارج معرفی کالا یا خدمات جدید(شامل مخارج تبلیغات و آگهی)،
ج. مخارج برقراری فعالیتهای تجاری در مکانهای جدید یا با مشـتریان جدیـد (شـامل مخارج آموزش کارکنان)،
د. مخارج اداری به استثنای موارد مرتبط با داراییهای ایجاد شده موضوع بند ٦ ” الف“ استاندارد حسابداری شماره ٢٤ با عنوان ” گزارشگري مالی واحدهاي تجاري در مرحله
قبل از بهرهبرداري“، و
ه. سایر مخارج سربار عمومی غیرمرتبط با رساندن دارایی به وضعیت قابل بهره‌برداری.
١٩ . شناسایی مخارج در مبلغ دفتری دارایی ثابت مشهود زمانی متوقف می شود که دارایی بـه وضعیت و شرایط لازم برای بهره برداری رسیده باشد. بنابراین مخارج تحمل شده از بابت استفاده یا جابجایی یک دارایی ثابت مشهود به مبلغ دفتری آن افزوده نمی‌شود. نمونه ایـن مخارج به‌شرح مندرج در صفحه بعد است:
الف. مخارج تحمل شده برای یک دارایی ثابت مشهود کـه علیـرغم آمـاده بـودن بـرای بهره برداری، هنوز مورد استفاده قرار نگرفته است یا در سطحی پایین تـر از ظرفیـت کامل فعالیت می‌کند،
ب. زیان های عملیاتی اولیه که قبل از رسیدن به سطح عملکرد برنامه ریزی شده دارایـی تحمل می‌گردد، و
ج. مخارج جابجایی یا تجدید سازمان تمام یا بخشی از عملیات واحد تجاری.
٢٠ . برخی عملیات در رابطه با ساخت یا توسعه یک دارایی ثابت مشهود صورت می‌گیرد، امـا برای رساندن آن به وضعیت قابل بهره برداری ضروری نیست. این عملیات متفرقـه ممکـن است قبل از فعالیتهای دوره ساخت یا توسعه یا حین انجام آنها صورت گیرد. بـه عنـوان مثال، ممکن است قبل از شروع عملیات ساختمانی، از محوطه به عنوان پارکینـگ جهـت کسب درآمد استفاده شود. از آنجا که انجام چنـین عملیـاتی بـرای رسـاندن دارایـی بـه وضعیت قابل بهره برداری ضروری نیست، درآمد و هزینه مربوط به آن در صورت سـود و زیان شناسایی و در سرفصلهای درآمد و هزینه مربوط منعکس می‌شود.
٢١ . در تعیین بهای تمام شده داراییهایی که توسط واحد تجاری ساخته می شود، همان قواعدی بکارگرفته می شود که در رابطه با داراییهای تحصیل شده اعمال مـی گـردد. هرگـاه واحـد تجاری یکی از داراییهایی را که در روال عادی عملیات تجاری تولید می کنـد، بـه عنـوان دارایی ثابت مشهود مورد استفاده قرار دهد، بهای تمام شده آن‌معمولاً مشابه بهـای تمـام شده داراییهای تولید شده جهت فروش، محاسبه می‌شود (به استاندارد حسابداری شماره ٨ باعنوان حسابداري موجودي مواد و کالا مراجعه شود). بنابراین برای محاسبه بهای تمام شده، هرگونه سود داخلی حذف می شود. به گونه ای مشابه ، مخارج غیرعادی مربـوط بـه مـواد، دستمزد و سایر منابع تلف شده که در رابطه با ساخت یک دارایی توسـط واحـد تجـاری تحمل می‌شود، قابل احتساب در بهای تمام شده آن دارایی نخواهد بود. درارتباط با شمول مخارج تأمین مالی در بهای تمام شده داراییهای ثابت مشهود ساخته شـده توسـط واحـد تجاری، معیارهای مربوط در استاندارد حسابداری شماره ١٣ با عنـوان حسـابداري مخـارج تأمین مالی بیان شده است.
اندازه گیری بهای تمام شده
٢٢ . بهای تمام شده دارایی ثابت مشهود معادل قیمت نقدی آن در تاریخ شناخت است. چنانچه مابه ازای یک قلم دارایی ثابت مشهود در مدتی بیش از شـرایط معمـول خریـد اعتبـاری پرداخت شود، تفاوت بین قیمت نقدی و مجموع مبالغ پرداختی طی دوره اعتبار به عنـوان هزینه تأمین مالی شناسایی می شود، مگر این که چنین هزینه ای، براساس الزامات استاندارد
حسابداری شماره ١٣ با عنوان حسابداری مخارج تامین مالی به حساب دارایی منظور شود.
٢٣ . یک یا چند دارایی ثابت مشهود ممکن است در معاوضه با دارایی یا داراییهای غیرپولی، یا ترکیبی از داراییهای پولی و غیرپولی تحصیل شود. مطالب زیر به معاوضـه یـک دارایـی غیرپولی با دارایی غیرپولی دیگر اشاره دارد، اما در مورد سایر معاوضه ها نیز کاربرد دارد. بهای تمام شده چنین داراییهای ثابت مشهودی به ارزش منصفانه اندازه‌گیری می‌شود مگـر اینکه معاوضه فاقد محتوای تجاری باشد یا ارزش منصفانه دارایی تحصیل شـده و ارزش منصفانه دارایی واگذار شده به گونه ای اتکاپذیر قابل اندازه گیری نباشـد. چنانچـه دارایـی تحصیل شده به ارزش منصفانه اندازه گیری نشود بهای تمام شده آن براساس مبلغ دفتـری دارایی واگذار شده اندازه‌گیری می‌شود.
٢٤ . واحد تجاری با توجه به میزان تغییرات مورد انتظار جریانهای نقدی آتی در نتیجه معاوضه داراییها، محتوای تجاری معاوضه را ارزیابی می کند. درصورت تحقق شرایط زیر، معاوضه محتوای تجاری دارد:
الف. وضعیت (ریسک، زمان بندی و مبلغ) جریانهای نقدی آتی دارایی تحصیل شـده بـا وضعیت جریانهای نقدی آتی دارایی واگذار شده متفاوت باشد، یا
ب. ارزش اقتصادی بخشی از عملیات واحد تجاری متأثر از معاوضـه، در نتیجـه ایـن معاوضه تغییر یابد، و
ج. تفاوت بیان شده در بندهای (الف) یـا (ب) نسـبت بـه ارزش منصـفانه داراییهـای معاوضه شده با اهمیت باشد.
برای ارزیابی محتوای تجاری معاوضه، ارزش اقتصادی بخشی از عملیات واحد تجاری که متأثر از معاوضه است، باید منعکس‌کننده جریانهای نقدی پس از کسر مالیات باشد.
٢٥ . ارزش منصفانه دارایی ثابت مشهودی که در بازار، معاملات مشابهی برای آن وجود ندارد، در صورتی به گونه ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری است که (الف) دامنه تغییرات برآوردهـای منطقی ارزش منصفانه آن دارایی قابل توجه نباشد یا (ب ) احتمالات مربوط به برآوردهای مختلف در این دامنه را بتوان به گونه ای منطقی ارزیابی و در برآورد ارزش منصفانه مـورد استفاده قرار داد. چنانچه واحد تجاری بتواند ارزش منصفانه دارایی تحصیل شـده یـا دارایـی واگذار شده را بـه‌گونـه‌ای اتکـاپـذیر تعیـین کنـد، ارزش منصـفانه دارایـی واگـذار شـده، با در نظر گرفتن مبلغ وجه نقد یا معادل نقد انتقال یافته، برای انـدازه‌گیـری بهـای تمـام شـده دارایی تحصیل شده بکار می‌رود، مگر اینکه ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده معتبرتر باشد.
٢٦ . بهای تمام شده داراییهایی که در چارچوب قراردادهای اجاره سرمایه‌ای تحصیل می‌شـود، به‌موجب استاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنوان حسابداري اجارهها تعیین می‌گردد.
اندازه گیری پس از شناخت
٢٧ . واحد تجاری باید یکی از دو روش ” بهای تمام شده“ یا ” تجدید ارزیابی“ را به عنوان رویـه حسـابداري خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام یک طبقه داراییهای ثابت مشهود به کار گیرد.
روش بهاي تمام شده
٢٨ . دارایی ثابت مشهود پس از شناخت باید به مبلغ دفتری یعنی بهـاي تمـام شـده پـس از کسـر هرگونه استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته، منعکس شود.
روش تجدید ارزیابی
٢٩ . پس از شناخت دارایی ثابت مشهود، چنانچه ارزش منصفانه به گونه اي اتکاپذیر قابل اندازهگیري باشد، باید آن را به مبلغ تجدید ارزیابی یعنی ارزش منصفانه در تاریخ تجدیـد ارزیـابی پـس از کسر استهلاك انباشته و کاهش ارزش انباشته بعد از تجدید ارزیابی، ارائه کرد. تجدید ارزیـابی باید در فواصل زمانی منظم انجام شود تا اطمینان حاصـل گـردد مبلـغ دفتـري دارایـی تفـاوت با اهمیتی با ارزش منصفانه آن در تاریخ ترازنامه ندارد. پس از انجام تجدید ارزیابی، اسـتهلاك انباشته قبلی حذف و مبلغ تجدید ارزیابی، از هر نظر جایگزین ناخـالص مبلـغ دفتـري قبلـی آن دارایی خواهد شد.
٣٠ . ارزش منصفانه داراییهای ثابت مشهود معمولا براساس ارزش بازار آنها تعیین مـی گـردد. این ارزش براساس شواهد بازار و توسط ارزیابان با صلاحیت حرفه ای تعیـین مـی شـود. در مورد زمین و ساختمان ارزش بازار دارایی با توجه به کاربرد فعلی آن تعیین مـی شـود به شرط اینکه دارایی در همان رشته فعالیت یا رشته فعالیت مشابه به طـور مسـتمر مـورد استفاده قرار گیرد.
٣١ . چنانچه به دلیل ماهیت تخصصی داراییهای ثابت مشهود و نیز این امر کـه اقـلام مـذکور عمدتا به صورت بخشی از یک واحد تجاری فعال و نه بـه صـورت جداگانـه، فروختـه می شود، شواهدی درخصوص ارزش بازار آنها وجود نداشته باشـد، آن اقـلام بـه بهـای جایگزینی مستهلک شده ارزیابی می شود. برای مثال می توان به زمین و ساختمان های دارای استفاده خاص مثل پالایشگاه ها، نیروگاه ها، تأسیسات بندری و اراضی زیر سد اشاره کرد.
٣٢ . بهای جایگزینی مستهلک شده یک ساختمان متشکل از ارزش بازار زمین مربوط باتوجه به استفاده فعلی آن و همچنین بهای جایگزینی مستهلک شده برآوردی سـاختمان آن اسـت. برای تعیین بهای جایگزینی مستهلک شده باید بهای جایگزینی یک ساختمان جدیدالاحداث مشابه را از بابت عمر مفید ساختمان، شرایط و فرسودگی آن و سایر عوامل محیطی کاهش داد. در کاربرد مبنای بهای جایگزینی مستهلک شده جهت ارزیابی سـاختمان، بایـد دقـت کافی معمول داشت، چرا که معمولا استفاده از این روش منجر به تعیین ارزشـی بیشـتر از ارزش حاصل از کاربرد مبنای ارزش بازار می گردد. به همـین دلیـل ابتـدا بایـد اطمینـان حاصل کرد که ساختمان مورد نظر واقعاً دارای چنان خصوصیاتی است که تعیـین ارزش بازار آن غیرممکن است. افزون بر این، لازم است که واحد تجاری مربوط به طـور بـالقوه از چنان سودآوری برخوردار باشد تا کاربرد بهای جایگزینی مستهلک شده توجیه پذیر باشد. چنین ملاحظاتی ممکن است به تعیین ارزش کمتری برای ساختمان مربوط منجر گردد.
٣٣ . تناوب تجدید ارزیابی به تغییرات ارزش منصفانه داراییهای تجدید ارزیابی شـده بسـتگی دارد. چنانچه ارزش منصفانه داراییهای تجدید ارزیابی شده، تفاوت بـا اهمیتـی بـا مبلـغ دفتری آن داشته باشد، تجدید ارزیابی بعدی ضـرورت دارد. بـه موجـب ایـن اسـتاندارد درشرایط کنونی این تفاوت معمولاً در دوره تناوب ٣ یا ٥ ساله ایجاد می‌شود.
٣٤ . هرگاه یک قلم از داراییهای ثابت مشهود تجدید ارزیـابی شـود ، تجدیـد ارزیـابی تمـام اقـلام طبقه‌ای که دارایی مزبور به آن تعلق دارد، الزامی است .
٣٥ . یک طبقه دارایی ثابت مشهود، به گروهی از داراییهای با ماهیت و کاربرد مشابه در عملیـات واحد تجاری اطلاق می‌گردد. نمونه‌هایی از طبقات داراییهای ثابت مشهود به‌شرح زیر است:
الف. زمین،
ب. ساختمان،
ﺝ. ماشین‌آلات و تجهیزات،
ﺩ. کشتی،
ه. هواپیما،
و. وسایل نقلیه،
ﺯ. اثاثـه و منصوبات، و
ح. تأسیسات.
٣٦ . تجدید ارزیابی همزمان اقلام یک طبقه دارایی ثابت مشهود، به آن دلیل ضرورت دارد کـه از ارزیابی اختیاری داراییها و گزارش آنها در صورتهای مالی که منجر بـه اخـتلاط بهـای تمام شده تاریخی و ارزشهای منصفانه در تاریخهای متفـاوت مـی‌شـود، اجتنـاب گـردد. با این‌حال، یک طبقه از داراییها را به شرطی می توان بطور چرخشی تجدید ارزیـابی کـرد که تجدید ارزیابی آن طبقه از داراییها طی یک دوره کوتاه کامل و به روز شود.
مشخصات ارزیاب
٣٧ . تجدید ارزیابی داراییهاي ثابت مشهود، باید توسط ارزیابان مستقل و داراي صـلاحیت حرفـه اي، انجام شود.
٣٨ . از آنجا که مبالغ دفتری داراییهای ثابت مشهودی که به مبلغ تجدید ارزیـابی در ترازنامـه نمایش می یابد، مبتنی بر معاملات واقعی واحد تجاری نیست، اعتبار صورتهای مالی به این امر بستگی دارد که ارزیاب مربوط تا چه حد در زمینه ارزیابی طبقه دارایی ثابت مشـهود موردنظر دارای صلاحیت و تجربه است. بدین لحاظ ایـن اسـتاندارد مقـرر مـی دارد کـه ارزیابی داراییها توسط ارزیابان مستقل و دارای صلاحیت حرفه‌ای انجام شود. با این حـال و باتوجه به اینکه معتبر بودن نتایج ارزیابی مدنظر است، چنانچه واحد تجاری ارزیابان بـا صلاحیتی در استخدام خود داشته باشد، استفاده از این ارزیابان به شرط آنکه نتـایج کـار آنها مورد تأیید ارزیابان مستقل قرار گیرد بلامانع خواهد بود.
مازاد تجدید ارزیابی
٣٩ . افزایش مبلغ دفتری یک دارایی ثابت مشهود درنتیجه تجدید ارزیابی آن (درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته ناشی از تجدید ارزیابی‌مستقیما) تحت عنوان مازاد تجدیـد ارزیـابی ثبـت و در ترازنامه به عنوان بخشی از حقوق صاحبان سرمایه طبقه بندي می شود و در صورت سود و زیان جامع انعکاس می یابد. هرگاه افزایش مزبور عکس یک کاهش قبلی ناشی از تجدیـد ارزیـابی باشد که به عنوان هزینه شناسایی گردیده است ، دراین صورت، این افزایش تا میـزان هزینـه قبلی شناسایی شده در رابطه با همان دارایی باید به عنوان درآمد به سود و زیان دوره منظور شود.
٤٠ . کاهش مبلغ دفتري یک دارایی ثابت مشهود درنتیجه تجدید ارزیابی آن به عنوان هزینـه شناسایی می شود. هرگاه کاهش مزبور عکس یک افزایش قبلی ناشی از تجدید ارزیـابی باشد که به حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور شده است ، دراین صورت، این کاهش باید تا میزان مازاد تجدید ارزیابی مربوط به همان دارایی به بدهکار حسـاب مـازاد تجدیـد ارزیابی منظور گردد و در صورت سود و زیان جامع انعکاس یابد و باقیمانـده بـه عنـوان هزینه شناسایی شود.
٤١ . مازاد تجدید ارزیابی منعکس شده در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه، به استثناي مواردي که نحوه عمل حسابداري آن به موجب قانون مشخص شده اسـت، بایـد در زمـان برکنـاري یـا واگذاری دارایی مربوط یا به موازات استفاده از آن توسط واحد تجاري، مسـتقیماً بـه حسـاب سود (زیان) انباشته منظور شود.
٤٢ . مازاد تجدید ارزیابی به عنوان یک درآمد غیرعملیاتی تحقـق نیافتـه در سرفصـل حقـوق صاحبان سرمایه منعکس می گردد. از آنجا که مازاد مزبور درآمد تحقق نیافتـه اسـت، لـذا افزایش سرمایه به طور مستقیم، از محل آن مجاز نیست، مگر در مـواردی کـه بـه‌موجـب قانون تجویز شده باشد. در مواردی که مازاد تجدید ارزیابی به موازات استفاده از دارایـی توسط واحد تجاری به حساب سود (زیان) انباشته منظور می‌شود، مبلغ مازاد قابل انتقـال معادل تفاوت بین استهلاک مبتنی بر مبلغ تجدید ارزیابی دارایی و استهلاک مبتنی بر بهای تمام شده تاریخی آن است.
استهلاك
٤٣ . چنانچه بهای تمام شده هر جزء یک دارایی ثابت مشهود در مقایسه با کل بهاي تمـام شـده آن دارایی با اهمیت و عمر مفید یا الگـوي کسـب منـافع اقتصـادي از آن متفـاوت از سـایر اجـزاي با اهمیت باشد، آن جزء باید بطور جداگانه مستهلک شود.
٤٤ . در مواردی که واحد تجاری برخی از اجزای یک دارایی ثابت مشهود را بطور جداگانه مستهلک می‌کند، باقیمانده آن دارایی را نیز به طور جداگانه مستهلک می‌نمایـد. باقیمانـده دارایـی شـامل اجزایی است که بطور جداگانه با اهمیت نیست. برای مثـال بدنـه هواپیمـا و موتـور هواپیمـا را می‌توان به طور جداگانه مستهلک و مابقی هواپیما را نیز به طور جداگانه مستهلک کرد.
٤٥ . مبلغ استهلاك هر دوره باید در صورت سود و زیان منعکس شود مگـر اینکـه در مبلـغ دفتـري دارایی دیگري منظور گردد.
٤٦ . استهلاک دوره‌معمولا در صورت سود و زیان منعکس می شـود. بـااین حـال در برخـی شرایط ، منافع اقتصادی دارایی صرف تولید سایر داراییهـای واحـد تجـاری مـی گـردد. در این حالت ، استهلاک ، بخشی از بهای تمام شده دارایی دیگری را تشکیل میدهـد و در مبلغ دفتری آن منظور می شود. برای مثال ، استهلاک ماشین آلات و تجهیزات تولیـدی در مخارج تبدیل موجودی مواد و کالا منظور می گردد (به استاندارد حسابداری شماره ٨ با عنوان حسابداري موجودي مواد و کالا رجوع شود). به گونه ای مشابه ، استهلاک داراییهای ثابت مشهود مورد استفاده در فعالیتهای توسعه ممکن است طبق اسـتاندارد حسـابداری شماره ١٧ با عنوان داراییهای نامشهود به حساب دارایی نامشهود منظور شود.
مبلغ استهلاك پذیر و دوره استهلاك
٤٧ . مبلغ استهلاك پذیر یک دارایی باید بر مبنایی سیستماتیک طی عمر مفید آن تخصیص یابد.
٤٨ . عمر مفید یک دارایی باید حداقل در پایان هر دوره مالی بازنگري شـود. چنانچـه تفـاوت قابـل ملاحظه اي بین پیش بینیهای فعلی و برآورد هاي قبلی وجـود داشـته باشـد، ایـن تغییـرات بایـد به عنوان تغییر در برآورد حسابداري محسوب و طبق استاندارد حسابداري شـماره ٦ بـا عنـوان ” گزارش عملکرد مالی“ شناسایی شود.
٤٩ . استهلاک دارایی تا زمانی شناسایی می شود که ارزش باقیمانده از مبلغ دفتری کمتر باشـد، حتی اگر ارزش منصفانه دارایی بیش از مبلغ دفتری آن باشد. تعمیـر و نگهـداری دارایـی ضرورت استهلاک آن را نفی نمی‌کند.
٥٠ . مبلغ استهلاک پذیر دارایی پس از کسر ارزش باقیمانده آن تعیین می شود. در عمل، ارزش باقیمانده دارایی اغلب ناچیز است و لذا در محاسبه مبلغ استهلاک پذیر با اهمیت نیست.
٥١ . استهلاک دارایی از زمان آماده شدن آن برای استفاده، یعنی زمانی که دارایی در مکان و شرایط لازم برای بهره برداری است، شروع می شود و از تاریخی که طبق استاندارد حسابداری شـماره ٣١ با عنوان داراییهای غیرجاری نگهداري شده براي فروش و عملیات متوقف شده، به طور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بنـدی مـی‌شـود یـا تاریخ برکناری دائمی یا واگذاری آن، هرکدام زودتـر باشـد، متوقـف مـی‌شـود. بنـابراین در زمانی که دارایی به طور موقت بلااستفاده یا غیرفعال گردد استهلاک آن متوقف نمی شود مگـر که‌این کاملاً مستهلک شده باشد. با این حال، براساس روشهای اسـتهلاک مبتنـی بـر کـارکرد، در صورتی که تولیدی وجود نداشته باشد هزینه استهلاک می‌تواند صفر باشد.
٥٢ . منافع اقتصادی یک دارایی‌عمدتا از طریق استفاده از آن دارایـی بـه مصـرف مـی رسـد. با این حال، سایر عوامل مانند نابابی فنی ، فرسودگی و خرابی دارایی در زمانی که دارایـی بلااستفاده می ماند، اغلب منجر به کاهش منافع اقتصادی مورد انتظار از دارایی مـی گـردد. درنتیجه کلیه عوامل زیر در تعیین عمر مفید دارایی مدنظر قرار می‌گیرد:
الف. استفاده مورد انتظار واحد تجاری از دارایی (میزان استفاده باتوجـه بـه ظرفیـت یـا میزان تولید فیزیکی مورد انتظار آن تعیین می‌گردد)،
ب. فرسودگی و خرابی مورد انتظار که به عوامل عملیاتی از قبیل تعداد نوبتهای کـاری که طی آن دارایی مورد استفاده قرار می گیرد، برنامه تعمیرات و نگهداری دارایـی و مراقبت و نگهداری از دارایی در زمانی که بلااستفاده است، بستگی دارد،
ج . نابابی فنی یا تجاری ناشی از تغییرات یا بهبود تولید یا تغییر در تقاضای بازار بـرای محصولات و خدمات تولید شده به‌وسیله آن دارایی، و
د. محدودیتهای قانونی یا محدودیتهای مشابه در مورد استفاده از دارایی از قبیل وجود تاریخ انقضا در اجاره سرمایه‌ای.
٥٣ . عمر مفید یک دارایی برحسب استفاده مورد انتظار واحد تجاری از دارایی تعریف می شود. خط مشی مدیریت دارایی در واحد تجاری ممکن است متضمن واگذاری دارایـی پـس از مدتی معین یا پس از مصرف بخش مشخصی از منافع اقتصادی آن باشد. بنابراین عمر مفید یک دارایی ممکن است کوتاهتر از عمر اقتصادی آن باشد. برآورد عمر مفید دارایی موضـوعی قضاوتی است که‌عمدتاً مبتنی بر تجربه واحد تجاری در مورد داراییهای مشابه می‌باشد.
٥٤ . زمین و ساختمان ، داراییهای مجزا هسـتند و حتـی اگـر بـاهم تحصـیل شـوند، جداگانـه به حساب گرفته می شوند . زمین به استثنای مواردی نظیر معادن و محلهای دفن زباله‌معمولاً عمر نامحدود دارد و لذا مستهلک نمی شود. ساختمان عمر محدود دارد و بنابراین دارایـی استهلاک پذیر است. افزایش در ارزش زمینی که ساختمان در آن بنا شده اسـت بـر مبلـغ استهلاک‌پذیر ساختمان اثر نمی‌گذارد.
٥٥ . مخارج برچیدن مستحدثات قبلی، پاکسازی و بازسازی زمین در طول دوره‌ای که منـافعی از آن عاید می شود، مستهلک می‌گردد. لیکن مخارج آماده‌سازی زمین کـه دارای عمـر نـامعین باشد به بهای تمام شده آن منظور می شود. در برخی موارد، زمین ممکن اسـت دارای عمـر محدود باشد. دراین موارد زمین باید به روشی که منعکس کننده منافع حاصـل از آن اسـت، مستهلک شود.
روش استهلاك
٥٦ . روش استهلاك مورد استفاده، باید منعکس کننده الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مورد انتظار دارایی توسط واحد تجاری باشد.
٥٧ . روش استهلاك مورد استفاده براي دارایی باید حداقل در پایان هر دوره مـالی بـازنگری شـود. در صورت تغییر قابل ملاحظه در الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مورد انتظار دارایی مربـوط ، جهت انعکاس الگوي جدید، روش استهلاك باید تغییر یابد. چنین تغییری باید به عنوان تغییـر در برآورد حسابداری محسوب و طبق اسـتاندارد شـماره ٦ بـا عنـوان ” گـزارش عملکـرد مـالی“ شناسایی شود.
٥٨ . جهت تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاک پذیر یک دارایی طی عمـر مفیـد آن مـی تـوان روشهای متفاوتی را به کار گرفت. این روشها شامل خط مستقیم ، نزولی و تعداد تولیـد یـا کارکرد است. در روش خط مستقیم، مبلغ استهلاک دارایی طی عمر مفید آن، ثابت اسـت. در روش نزولی ، مبلغ استهلاک طی عمر مفید آن سال به سال کـاهش مـی یابـد. در روش تعداد تولید یا کارکرد، استهلاک برمبنای تولید یا کارکرد مـورد انتظـار دارایـی محاسـبه می شود. روش استهلاک مورد استفاده برای هر دارایـی براسـاس الگـوی مصـرف منـافع اقتصادی آتی مورد انتظار آن دارایی انتخاب می شود و به طـور یکنواخـت از دوره ای بـه دوره دیگر اعمال می گردد مگر آنکه در الگوی مصرف منافع اقتصادی مورد انتظار دارایـی تغییری به‌وجود آید.
کاهش ارزش
٥٩. واحد تجاری برای تعیین کاهش ارزش دارایی ثابت مشهود، الزامات استاندارد حسابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییها را بکار می گیرد. در اسـتاندارد یـاد شـده نحـوه تشخیص یک دارایی مشمول کاهش ارزش، تعیین مبلغ بازیـافتنی آن، و زمـان شناسـایی زیان کاهش ارزش یا برگشت زیان کاهش ارزش مربوط تشریح شده است.
٦٠ - ٦٨ حذف شده است.
جبران خسارت
٦٩ . جبران خسارت وارده به داراییهای ثابت مشهود توسط اشخاص ثالث باید در سود و زیـان دوره ای که وصول آن محتمل و مبلغ آن به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه گیری می‌شود، شناسایی گردد.
٦٩ - مکرر. کاهش ارزش یا از بین رفتن داراییهای ثابت مشهود، ادعاهـای مربـوط یـا پرداختهـای جبران خسارت توسط اشخاص ثالث و هرگونه خریـد یـا سـاخت بعـدی داراییهـای جایگزین، رویدادهای اقتصادی جداگانه ای هستند و به صورت مجزا طبق این استاندارد و استاندارد حسابداری شماره ٣٢ شناسایی می‌شوند.
برکناري دائمی و واگذاري
٧٠ . یک قلم دارایی ثابت مشهود در زمان واگذاري یا هنگامی که به طور دائمی بلا استفاده می شود و هیچ منافع اقتصادی آتی از واگذاری آن انتظار نمی‌رود، باید از ترازنامه حذف شود.
٧١ . سود یا زیان ناشی از برکناری یا واگذاری دارایی ثابت مشهود باید در زمـان حـذف در صـورت سود و زیان منظور شود. مگر در رابطه با فروش و اجاره مجدد که رعایت استاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنوان ”حسابداری اجاره ها“ الزامی مـی باشـد. سـود یـا زیـان ناشـی از واگـذاری و برکناری نباید به عنوان درآمد یا هزینه عملیاتی طبقه‌بندی شود.
٧٢ . واگذاری دارایی ثابت مشهود ممکن است به روشـهای گونـاگون (نظیـر فـروش، اجـاره سرمایه ای یا اهدا) صورت گیرد. جهت تعیین تاریخ واگذاری دارایـی، واحـد تجـاری از معیارهای شناسایی درآمد حاصل از فروش کـالا طبـق اسـتاندارد حسـابداری شـماره ٣ با عنوان درآمد عملیاتی استفاده می کند. برای فروش و اجاره مجدد داراییهای ثابت مشهود
استاندارد حسابداری شماره ٢١ با عنوان بکار گرفته می‌شود.
٧٣ . هرگاه براساس اصل شناخت مندرج در بند ٦، واحد تجاری بهای جـایگزینی اجـزای یـک دارایی ثابت مشهود را به مبلغ دفتری آن قلم اضافه کند، صرف‌نظر از اینکه اجزا به صـورت جداگانه مستهلک شده‌اند یا خیر، مبلغ دفتری اجزای جـایگزین شـده را از حسـابها حـذف می‌کند. چنانچه تعیین مبلغ جایگزین شده برای واحد تجاری عملی نباشد، مخارج جایگزینی می‌تواند به عنوان شاخصی از بهای تمام شده اجزای جایگزین شـده در زمـان تحصـیل یـا ساخت آن بکار گرفته شود.
٧٤ . سود یا زیان ناشی از حذف یک دارایی ثابت مشهود باید معادل تفاوت بین عواید خالص ناشی از واگذاري دارایی و مبلغ دفتری آن تعیین شود.
٧٥ . مابه ازای دریافتی یا دریافتنی بابت واگـذاری دارایـی ثابـت مشـهود، در ابتـدا بـه ارزش منصفانه شناسایی می شود. چنانچه پرداخت بابت آن قلم به دوره های آتی موکـول شـود، مابه ازای دریافتنی معادل قیمت نقدی آن شناسایی می‌شود. تفاوت بین مبلغ اسمی مابه‌ازای دریافتنی و معادل قیمت نقدی دارایی که منعکس کننده بازده مؤثر مبلـغ دریـافتنی اسـت، متناسب با گذشت زمان و باتوجه به مانده اصل طلب و نرخ بازده مؤثر بـه‌عنـوان درآمـد سود تضمین شده (غیر عملیاتی) شناسایی می‌شود.
٧٦ . حذف شده است.
افشا
٧٧ . موارد زیر باید براي هرطبقه از داراییهای ثابت مشهود در صورت های مالی افشا شود:
الف. مبانی اندازه گیری مورد استفاده جهت تعیین ناخالص مبلغ دفتري ،
ب. روشهاي استهلاك مورد استفاده،
ج. عمر مفید یا نرخ های استهلاك مورد استفاده،
د. ناخالص مبلغ دفتری ، کاهش ارزش انباشته و استهلاك انباشته در ابتدا و انتهاي دوره، و
ﻫ. صورت تطبیق مبلغ دفتری در ابتدا و انتهاي دوره به گونه‌اي که موارد زیر را نشان دهد:
-اضافات،
-فروش، سایر واگذاریها، داراییهـای برکنـار شـده و داراییهـایی کـه طبـق اسـتاندارد حسابداری شماره ٣١ با عنوان ”داراییهای غیرجـاری نگهـداري شـده بـراي فـروش و عملیات متوقف شده“ به طور مستقل یا در قالـب یـک مجموعـه واحـد، بـه عنـوان نگهداري شده براي فروش طبقه‌بندی شده است،
-تحصیل دارایی از طریق ترکیب واحدهای تجاری،
- افزایش یا کاهش ناشی از تجدید ارزیابی مطابق بندهاي ٣٩ و ٤٠ و زیانهـاي کـاهش ارزش شناسایی شده یا برگشت شده به طور مستقیم در حقوق صاحبان سهام طبـق استاندارد حسابداري شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“ ،
-زیانهای کاهش ارزش شناسایی شده در سود و زیـان طبـق اسـتاندارد حسـابداري شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“ ،
-برگشت زیانهای کـاهش ارزش شناسـایی شـده در سـود و زیـان طبـق اسـتاندارد حسابداري شماره ٣٢ با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“ ،
-استهلاك دوره،
-خالص‌تفاوتهاي ارزي ناشی از تسعیر صورتهای مالی یک واحد مستقل خارجی،و
-سایر تغییرات.
٧٧. مکرر. علاوه بر اطلاعات مندرج در بند ٧٧ (ه)، واحـد تجـاری طبـق اسـتاندارد حسـابداری شماره ٣٢ با عنوان کاهش ارزش داراییها، اطلاعات دارایی ثابت مشهودی را کـه دچـار کاهش ارزش شده است افشا می‌کند.
٧٨ . در صورت های مالی همچنین باید موارد زیر افشا گردد:
الف. وجود و میزان محـدودیت در رابطـه بـا مالکیـت داراییهـا و نیـز داراییهـایی کـه وثیقـه بدهیهاست،
ب. مخارج منظور شده به حساب داراییهای در جریان ساخت طی دوره،
ج. مبلغ تعهدات قراردادی مربوط به تحصیل داراییهای ثابت مشهود، و
د. مبلغ جبران شده توسط اشخاص ثالث بابت خسارتهای وارده به داراییهای ثابـت مشـهود که در سود و زیان منظور گردیده اما بطور جداگانه در متن صـورت سـود و زیـان افشـا نشده است.
ه. مانـده داراییهای ثابت مشهود در جریان ساخت در راه، نگهـداری شـده در انبـار و نیـز پیش پرداختهای سرمایه‌ای در انتها و ابتدای دوره.
٧٩ . انتخاب روش استهلاک و برآورد عمر مفید داراییها موضـوعی قضـاوتی اسـت . بنـابراین افشای روشهای بکار گرفته شده و عمر مفید برآوردی یا نرخهای اسـتهلاک، اطلاعـاتی را دراختیار استفاده کنندگان صورتهای مالی قرار می‌دهد تا آنها بتوانند رویه‌های اتخـاذ شـده توسط مدیریت را بررسی و با سایر واحدهای تجاری مقایسه نمایند. به همین دلیل، افشای استهلاک دوره اعم از اینکه در سود و زیان دوره یا بهای تمام شده سایر داراییها شناسایی شود و نیز استهلاک انباشته در پایان دوره ضروری است.
٧٩ـ مکرر. سایر اطلاعات مربوط به داراییهای زیستی مولد مربوط به فعالیتهای کشـاورزی بایـد طبـق استاندارد حسابداری شماره ٢٦ با عنوان ”فعالیتهای کشاورزی“ افشا شود.
٨٠ . یک واحد تجاری ، ماهیت و اثر تغییرات بااهمیت در برآوردهای حسابداری بر دوره جاری و دوره های آتی را طبق استاندارد حسابداری شماره ٦ با عنوان گزارش عملکرد مالی افشـا می کند. چنین افشایی ممکن است از تغییر در برآوردهایی ناشی شود کـه بـه مـوارد زیـر مربوط است:
الف. مخارج برآوردی، پیاده‌سازی، برچیدن یا بازسازی دارایی ثابت مشهود،
ب. عمر مفید، و
ج. روش استهلاک.
٨١ . چنانچه دارایی ثابت مشهود به مبلغ تجدید ارزیابی انعکاس یابد، موارد زیر باید افشا شود:
الف. تاریخ مؤثر تجدید ارزیابی،
ب. استفاده از ارزیاب مستقل یا ارزیاب داخلی واحد تجاري،
ج. روشها و مفروضات با اهمیت بکار رفته در برآورد ارزش منصفانه،
د. میزان استفاده از قیمتها در بازار فعال یا معاملات حقیقی اخیر، یا انجام برآورد یا بکـارگیري سایر روشهای ارزشگذاری برای تعیین ارزش منصفانه،
ه. مبلغ دفتری هر طبقه از داراییها براساس روش بهای تمام شده با فرض عدم تجدید ارزیابی، و . مازاد تجدید ارزیابی شامل تغییرات طی دوره و ذکر محدودیت تقسیم آن بـین صـاحبان سرمایه، و
ز. دوره تناوب تجدید ارزیابی به تفکیک هرطبقه از داراییها.
٨٢ . استفاده کنندگان صورتهای مالی ممکن است اطلاعات زیر را در رابطه با نیازهایشان مربوط تلقی کنند. بنابراین افشای این مبالغ توسط واحد تجاری توصیه می‌شود:
الف. مبلغ دفتری داراییهایی که به‌طور موقت بلااستفاده مانده است،
ب. ناخالص مبلغ دفتری داراییهای‌کاملاً مستهلک شده که هنوز مورد استفاده است،
ج. مبلغ دفتری داراییهای برکنار شـده ای کـه طبـق اسـتاندارد حسـابداری شـماره ٣١ با عنوان داراییهای غیرجاری نگهداري شده برای فروش و عملیات متوقف شده به عنوان
نگهداری شده برای فروش طبقه‌بندی نشده است، و
د. درصورت استفاده از روش بهای تمام شده، ارزش منصفانه داراییهای ثابت مشـهودی که به‌طور قابل ملاحظه‌ای با مبلغ دفتری آن متفاوت باشد.
تاریخ اجرا
٨٣ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهاي مالی کـه دوره مـالی آنهـا از تـاریخ ١/١/١٣٨٦ و بعد از آن شروع می‌شود، لازمالاجراست.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری
٨٤ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین المللی حسابداری شماره ١٦ با عنـوان ” املاك ، ماشین آلات و تجهیـزات“ ، به‌استثنای تجدیدنظر در برآورد ارزش باقیمانده دارایـی، نیز رعایت می‌شود.
پیوست
مبانی نتیجه‌گیری
این پیوست بخشی از الزامات استاندارد حسابداری شماره ١١ را تشکیل نمی‌دهد.
معاوضه داراییها
(١) در استاندارد قبلی بنابه دلایل زیر در معاوضه داراییهای مشابه سود یا زیان شناسایی نمی‌شد:
(الف) فرایند کسب سود کامل نشده است،
(ب) معاوضه داراییهای مشابه، رویدادی با محتوای تجاری نیست که بتـوان برمبنـای آن سود یا زیان شناسایی کرد، و
(ج) مجاز کردن شناسایی سود برای این گونه معاملات، در مواردی کـه داراییهـا فاقـد قیمت بازار قابل اتکاست، زمینه دستکاری صورتهای مالی را فراهم می‌کند.
(٢) این رویکرد باعث پیدایش معضل تشخیص مشابه یا غیرمشابه بودن داراییها گردید. لذا ایـن نـوع تفکیک باتوجه به دلایل زیر در استاندارد جدید حذف گردید:
(الف) شناسایی درآمد ناشی از معاوضه داراییها برمبنای مفاهیم نظری گزارشگری مالی به مشابه یا غیرمشابه بودن دارایی ارتباطی ندارد،
(ب) درآمدلزوما پس از تکمیل فرایند کسب سود، تحصیل نمی شود، ضمن اینکه تعیین مقطع تکمیل فرایند کسب سود متکی به قضاوت و اختیاری است،
(ج) شناسایی سود نمی‌تواند به تاریخی بعد از تاریخ معاوضه موکول شود، و
( د ) حذف مبلغ دفتری دارایی واگذار شده و جایگزین کردن آن با ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده، ثبات رویه در اندازه‌گیری داراییهای تحصیل شده را افزایش می‌دهد.
تجدید نظر در ارزش باقیمانده
(٣) براساس استاندارد بین المللی حسابداری شماره ١٦، تجدید نظـر در ارزش باقیمانـده لازم است. چنانچه ارزش باقیمانده یک دارایی با مبلغ دفتری آن برابر شـود، فراینـد مسـتهلک‌کردن دارایی متوقف می شود. کمیته تدوین استانداردهای حسابداری باتوجه به مشـکلات‌تعیین ارزش باقیمانده در هر دوره مالی و احتمال دستکاری هزینه استهلاک، تجدیدنظر در ارزش باقیمانده دارایی را نپذیرفت و در نتیجه مبلغ استهلاک پـذیر بایـد بـر مبنـای ارزش باقیمانده برآورد شده در زمان تحصیل تعیین شود.
بازرسیهاي عمده
(٤) مخارج بازرسی های عمده در زمان وقوع در صورت احراز شرایط شناخت بـه بهـای تمـام شده دارایی اضافه می شود. شناسایی ذخیره برای این گونه مخارج به مـوازات اسـتفاده از دارایی صحیح نیست، زیرا واحد تجاری قبل از وقوع این مخارج ، تعهد فعلی از این بابت ندارد؛ برای مثال می تواند با کنار گذاشتن یا فروش دارایی از تحمل این مخارج خودداری کند. به همین دلیل شناسایی ذخیره برای چنین مخارجی قبل از زمان وقوع مجاز نیسـت و در زمان وقوع اگر شرایط شناخت دارایی را احراز کند به بهای تمام شده دارایـی اضـافه می‌شود.
مازاد تجدید ارزیابی
(٥) از آنجا که کاربرد روش تجدید ارزیابی توسط برخی واحدهای تجاری موجب مـی گـردد این واحدهای تجـاری در مقایسـه با واحدهایی که از روش تجدیـد ارزیـابی استفــاده نکرده‌اند، سودآوری کمتری نشان دهند و نیز این امر که کاهش سود در اثر تجدید ارزیابی به نوعی، انحراف از نظام بهای تمام شده تاریخی است، لذا معادل اسـتهلاک اضـافی کـه در اثر تجدید ارزیابی در حسابها منظور شده است، از حساب مازاد تجدید ارزیابی خارج ومستقیما به حساب سود (زیان) انباشته منظور می شود تا بدین ترتیب سود قابل تخصیص تحت تأثیر تجدید ارزیابی قرار نگیرد. بنابراین ضمن حفظ نظام بهای تمام شـده تـاریخی مبتنی بر مفهوم نگهداشت سرمایه مالی اسمی، اطلاعات مفیدی در رابطه با میزان سود قابل تخصیص از محل داراییهای تجدید ارزیابی شده در اختیار استفاده کنندگان صورتهای مالی قرار می گیرد تا امکان اتخاذ تصمیم مقتضی نسبت به تقسیم سود یا نگهداشت آن از طریق انتقال به سرمایه یا اندوخته‌های اختیاری فراهم گردد.
اشتراک های پیشنهادی
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
1,000,000تومان
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
300,000تومان