استانداردهای حسابداری بخش عمومی (دولتی)
مفاهیم نظری گزارشگری مالی بخش عمومی - عناصر صورتهای مالی
آخرین اصلاحات: 1403/09/03
مفاهیم نظری گزارشگری مالی بخش عمومی
عناصر صورتهای مالی
| ردیف | فهرست مندرجات | شماره بند |
|---|---|---|
| 0 | مقدمه | ١ |
| 1 | رویکرد مورد استفاده جهت تعریف عناصر | ٢ |
| 1-1 | شناخت | ٦ - ٣ |
| 1-2 | تعریف شناخت | ٣ |
| 1-3 | معیارهای اصلی شناخت | ٦ - ٤ |
| 2 | دارایی | ١٧ - ٧ |
| 2-1 | تعریف دارایی | ٨ - ٧ |
| 2-2 | ویژگیهای ذاتی دارایی | ١٢ - ٩ |
| 2-3 | خدمات و منافع اقتصادی | ١٤ - ١٣ |
| 2-4 | کنترل | ١٧ - ١٥ |
| 3 | بدهی | ٢٥ - ١٨ |
| 3-1 | تعریف بدهی | ١٩ - ١٨ |
| 3-2 | ویژگیهای ذاتی بدهی | ٢٥ - ٢٠ |
| 3-3 | تعهد فعلی | ٢٢ - ٢١ |
| 3-4 | ایفای تعهد | ٢٥ - ٢٣ |
| 4 | ارزش خالص، درآمدها و هزینه‌ها | ٣١ - ٢٦ |
| 4-1 | تعریف ارزش خالص | ٢٧ |
| 4-2 | تعریف درآمد | ٢٩ - ٢٨ |
| 4-3 | تعریف هزینه | ٣١ - ٣٠ |
مقدمه
١ . در این بیانیه، عناصر صورتهای مالی تهیه شده بر مبنای تعهدی، تعریف می شود. اصـطلاح عناصر به طبقات کلی از اقلام اطلاق می شود که اجزای اصلی صورتهای مالی را تشـکیل می دهد. این عناصر، در نتیجه معاملات یا سایر رویدادهای تأثیرگذار بر واحـد گزارشـگر به وجود می‌آید. این بیانیه به جای تعریف اجزای تشکیل دهنده عناصـر، ماننـد موجـودی نقد، سرمایه‌گذاریها و اسناد پرداختنی، بر طبقات کلی و ویژگی آنها تأکید می‌نماید.
رویکرد مورد استفاده جهت تعریف عناصر
٢ . رویکرد مورد استفاده در این بیانیه جهت تعریف عناصر، رویکرد دارایـی- بـدهی اسـت. در این رویکرد ابتدا دارایی و بدهی براساس ویژگی ذاتی آنها تعریف مـی شـود و سـپس بر این مبنا درآمد و هزینه تعریف می‌گردد.
شناخت
تعریف شناخت
٣ . اصطلاح شناخت به فرایند انعکاس یک عنصر در صورتهای مالی یـک واحـد گزارشـگر اشاره دارد. شناخت، متضمن مشخص کردن عنوان و مبلغ پولی یـک عنصـر و احتسـاب آن مبلغ در جمع اقلام صورتهای مالی است.
معیارهای اصلی شناخت
٤ . معیارهای اصلی شناخت، به ویژگیهایی اطلاق می شود کـه هـر قلـم بایـد دارا باشـد تـا در صورتهای مالی منعکس گردد. این بیانیه، دو معیار را به عنوان معیارهای اصلی شناخت معرفی می‌کند. ١) یک قلم باید منطبق با تعریف یکی از عناصر صـورتهای مـالی باشـد و ٢) قابل اندازه گیری باشد. اصطلاح قابل اندازه‌گیری، به معنای تعیین مبلغ پولی یک عنصر با اطمینان معقول است.
٥ .هرچند احراز هر دو معیار اصلی شناخت که در بند ٤ عنوان گردید، ویژگیهای لازم بـرای شناخت هستند، اما قبل از تصمیم گیری در مورد شناخت، موارد دیگری نیـز بایـد مـدنظر قرار گیرد. از جمله می‌توان به اندازه گیری یک خاصه مناسب، ارزیـابی اهمیـت و تحلیـل هزینه- منفعت شناسایی یک قلم اشاره نمود. بنابراین یک قلم ممکن است دارای معیارهای اصلی شناخت باشد اما به دلیل ملاحظات یاد شده، شناسایی نشود.
٦ . هر قلم که با تعریف یک عنصر منطبق باشد، حتی اگر در صورتهای مـالی نیـز شناسـایی نشود یک عنصر تلقی می‌گردد. برای مثال ممکن است آن قلم قابل اندازه‌گیری نباشـد، یـا مبلغ آن با اهمیت نباشد.
دارایی
تعریف دارایی
٧ . دارایی، منبع تحت کنترلی است که برای واحد گزارشگر دارای منافع اقتصادی و یا تـوان خدمت‌رسانی آتی باشد.
٨ . تعریف دارایی تنها وجود یا عدم وجود یـک دارایـی را مـورد توجـه قـرار مـی دهـد و نحوه اندازه‌گیری و زمان شناسایی آن را مدنظر قرار نمی‌دهد.
ویژگیهای ذاتی دارایی
٩ . تعریف دارایی از ویژگیهای ذاتی آن ناشی می‌شود. این ویژگیها در ذات داراییهـا اسـت. یک منبع در صورتی که دارای دو ویژگی باشد، دارایی واحد گزارشگر محسوب می‌شـود. اول اینکه، آن منبع دارای خدمات و یا منافع اقتصادی باشـد کـه بتوانـد در آینـده مـورد استفاده قرار گیرد. دوم اینکه، خدمات و یا منافع اقتصادی حاصل از آن منبـع، در تـاریخ گزارشگری تحت کنترل واحد گزارشگر باشد و در نتیجه، واحد گزارشگر توانایی دستیابی به آن خدمات و یا منافع اقتصادی و منع دیگران از دستیابی به آنها را داشته باشد.
١٠ . واحد گزارشگر برای دستیابی به اهداف خود، از منابع مختلـف (از جملـه؛ منـابع مـالی، اقتصادی، انسانی و ...) بهره می‌گیرد. با این وجود، این منابع دارایی به شـمار نمـی رونـد مگر اینکه از ویژگیهای ذاتی دارایی برخوردار باشند.
١١ . علاوه بر دو ویژگی ذاتی عنوان شده در بند ٩، بسیاری از منابع دارای ویژگیهـای دیگـری هستند که در جهت شناسایی آنها به عنوان دارایی کمک می کند. دستیابی به خدمات و یـا منافع اقتصادی دارایی اغلب از طریق مالکیت قانونی به دست می آیـد، امـا ایـن ویژگـی در مورد همه داراییهـا مصـداق نـدارد زیـرا حقـوق قـانونی مربـوط بـه خـدمات و یـا منافع اقتصادی می تواند بدون کسب مالکیت قانونی نیز به دست آید. برای مثال مـی تـوان به داراییهای کسب شده از طریق قراردادهای اجاره به شرط تملیک اشاره کرد.
١٢. منابع واحد گزارشگر، اغلب مشهود و قابل مبادله هستند، اما نبـود ایـن ویژگـی مـانع از احتساب یک منبع به عنوان دارایی نمی‌شود. به عنوان مثال در صورتی که واحد گزارشگر بتواند از منافع منابع نامشهود (مانند علائم تجاری) بهره مند شود و دستیابی سایر واحـدها به آن منافع را منع یا کنترل نماید، آن منابع، دارایی واحـد گزارشـگر بـه شـمار مـی‌رود. همچنین یک منبع می تواند دارای منافع اقتصادی باشد، حتی اگر واحـد گزارشـگر نتوانـد آن منبع را مبادله کند یا به فروش رساند. به عنوان مثال، ماشینی که هنوز می تواند خدمات مورد نیاز را ارائه دهد حتی اگر بازاری بـرای فـروش آن وجـود نداشـته باشـد، دارایـی محسوب می‌شود.
خدمات و منافع اقتصادی
١٣ . یکی از ویژگیهای ذاتـی دارایـی هـا، توانـایی ارائـه خـدمات یـا منـافع اقتصـادی اسـت. منافع اقتصادی می‌تواند منجر به جریان ورود وجوه نقد به واحد گزارشگر شود، در حالی که خدمات قابل ارائه توسط یک دارایی می تواند به شیوه‌های دیگری نظیر خـدمت رسـانی بـه عموم محقق شود. به عنوان مثال، داراییهایی مثل پارکهای عمـومی، مـوزه هـا، و گالریهـای هنری، به صورت رایگان یا با حق الزحمه‌ای کم یا با مشارکت اختیاری فرصتهای تحقیقاتی، آموزشی و تفریحی برای عموم فراهم می‌کند.
١٤. خدمات یا منافع اقتصادی یک منبع ممکن است توسط واحد گزارشگر و اشخاص ثالث از طریق قراردادهای خاص، به طور مشترک مـورد اسـتفاده قـرار گیـرد. بـه عنـوان مثـال، واحد گزارشگر و سایر اشخاص می توانند در یک مشارکت خاص با یکدیگر شریک شوند و بر این اساس در منافع موجود در مشارکت خاص سهیم گردند. در این وضعیت، هر یک از طرفین می‌توانند داراییهایی متناسب با حقوق متعلق به خود را داشته باشند.
کنترل
١٥. دومین ویژگی ذاتی یـک دارایـی، تحـت کنتـرل بـودن آن اسـت. کنتـرل، بـه توانـایی واحد گزارشگر در دستیابی به خـدمات و یـا منـافع اقتصـادی موجـود در یـک منبـع و منع دستیابی دیگران (به آن خدمات و یا منافع اقتصـادی ) اطـلاق مـی‌شـود. در مـواردی ممکن است واحد گزارشگر به طور فعال، کنترل خود را اعمـال ننمایـد. بـا ایـن وجـود، تا زمانی که واحد گزارشگر توانایی اعمال کنترل بر یک منبع را دارد، آن منبـع بـه عنـوان دارایی واحد گزارشگر به شمار می رود. واحد گزارشگر در اعمال کنترل، بسته به ماهیـت منبع موردنظر، می تواند منبع مربوطه را نگهداری یا مبادله کند، از آن برای تولید کـالا یـا ارائه خدمات استفاده کند، یا آن را برای تسویه بدهیها مورد استفاده قرار دهد.
١٦. در برخی موارد، واحد گزارشگر علی رغم استفاده از یک منبع، قادر به اعمال کنترل بـر آن نیست زیرا نمی تواند دستیابی دیگران به آن منبع را محدود یا منع نمایـد. اینگونـه منـابع، دارایی واحد گزارشگر محسوب نمی‌شوند. برای مثال، بزرگراهها برای اشخاصی که از آنها استفاده می کنند، منافع اقتصادی فراهم می نماید در حـالی کـه، ایـن اقـلام، تنهـا دارایـی شخصی محسوب می‌شود که توان کنترل آن را داراست.
١٧. ویژگیهای ذاتی یک دارایی بیانگر این است که توانایی واحـد گزارشـگر در دسـتیابی بـه خدمات یا منافع اقتصادی یک منبع، ناشی از وقوع رویدادی در گذشـته اسـت. قصـد یـا توانایی دولت برای تحصیل یک منبع در آینده، منجر به ایجاد یک دارایی نمی شود. بـرای منابعی که مطابق با تعریف یک دارایی هستند، واحد گزارشگر بایـد از قبـل دسـتیابی بـه خدمات و یا منافع اقتصادی یک منبع را کسب کرده باشد و دستیابی واحدهای دیگر به آن منبع یا خدمات اقتصادی را محدود نموده باشد.
بدهی
تعریف بدهی
١٨. بــدهی، تعهــد فعلــی واحــد گزارشــگر اســت کــه ایفــای آن مســتلزم خــروج منــابع از واحد گزارشگر خواهد بود.
١٩. تعریف بدهی تنها وجود یا عدم وجود یک بدهی را مورد توجه قـرار مـی دهـد و نحـوه اندازه‌گیری و زمان شناسایی آن را مدنظر قرار نمی‌دهد.
ویژگیهای ذاتی بدهی
٢٠. تعریف بدهی از ویژگیهای ذاتی آن ناشی می شود. بدهی واحد گزارشگر دارای دو ویژگی ذاتی است. اول اینکه، بدهی تعهد فعلی واحد گزارشگر می‌باشد. دوم اینکه، ایفـای تعهـد مستلزم خروج منابع از واحد گزارشگر است.
تعهد فعلی
٢١. در این بیانیه، تعهد، به معنای الزام به انجام وظیفه یا ایفای مسئولیت به شـیوه‌ای مشـخص است. داشتن تعهد فعلی بدین معناست که تعهد در نتیجه معاملات یـا سـایر رویـدادهای گذشته ایجاد شده و هنوز ایفا نگردیده است. لذا قصد انجـام یـک کـار در آینـده حتـی در صورت تأمین اعتبار، تعهد فعلی محسوب نمی شود. تعهد فعلی، زمانی ایجاد مـی شـود که واحد گزارشگر به واسطه انجام عملی خاص یا وقوع رویدادی مشخص، ملزم به انتقال منابع به دیگران شده باشد.
٢٢. بسیاری از تعهدات واحد گزارشگر از قوانین و شرایط قراردادها و الزامات حـاکم بـر آن ناشی می‌شود که دارای پشتوانه قانونی است. بـه عنـوان مثـال؛ واحـد گزارشـگر بابـت دریافت وام، خرید نسیه داراییها، اسـتفاده از دانـش و مهـارت کارکنـان، و ... ملـزم بـه ایفای تعهدات می باشد. با این حال، تعهد قانونی، شـرط لازم بـرای وجـود یـک بـدهی محسوب نمی‌شود بلکه سایر تعهدات نیز می‌تواند بیانگر وجود بدهی باشند.
ایفای تعهد
٢٣. یک تعهد در صورتی می تواند بدهی تلقی شود که واحـد گزارشـگر ، هـیچ راهـی بـرای جلوگیری از خروج منابع برای ایفای آن ندارد. با این وجود در مورد مبلغ و زمـان ایفـای تعهد ممکن است ابهام وجود داشته باشد. این ابهامات در اندازه گیری بدهی مـدنظر قـرار می گیرد. شرایط یا رویدادهای تعیین کننده زمان ایفای تعهد، طبق قانون یـا قـرارداد بـین واحد گزارشگر و واحد دیگر مشخص می شود. در اغلب قراردادهـا، زمـان ایفـای تعهـد مشخص است اما در برخی موارد، طرفین توافق می‌کنند که ایفای تعهد با وقوع رویـدادی خاص یا بنا به درخواست دریافت کننده دارایی یا خدمات انجام شود، که در این حالـت زمان تسویه مشخص نیست. اگر در تاریخ گزارشگری، واحد گزارشـگر و واحـد دیگـر، توافق یا تفاهمی در رابطه با تسویه تعهد نداشته باشند و واحد گزارشگر در تصمیم‌گیـری پیرامون چگونگی تسویه تعهد آزادی عمل داشته باشد، این تعهد واجـد شـرایط تعریـف بدهی نیست.
٢٤. علاوه بر عدم اطمینان پیرامون زمان تسویه تعهـد، در رابطـه بـا مبلـغ تسـویه بسـیاری از تعهدات نیز عدم اطمینان وجود دارد. به عنوان مثال، مبلغ موردنیـاز بـرای تسـویه تعهـد، می تواند با توجه به وقوع یا عدم وقوع یک رویداد آتی (مانند کاهش در قیمتهای بـازار)، محتمل باشد. با این وجود، واحد گزارشگر براسـاس تحلیـل هرگونـه عوامـل احتمـالی تأثیرگذار بر زمان و مبلغ تسویه، متعهد به ایفای تعهد خود است . عدم اطمینان در ارتباط با مبلغ یا زمان تسویه تعهد، در اندازه‌گیری بدهی مورد توجه قرار می‌گیرد.
٢٥. غالبا هویت شخصی که واحد گزارشگر در قبال آن متعهد است، در زمان شـناخت بـدهی مشخص می باشد، اما آگاهی از هویت شخص ذینفـع، ویژگـی ذاتـی یـک بـدهی تلقـی نمی شود. به عنوان مثال، ممکن اسـت دولـت یـک قـرارداد بلندمـدت از کـار افتـادگی با کارکنان خود داشته باشد بدون اینکه از هویت هر یک از آنها باخبر باشد.
ارزش خالص، درآمدها و هزینه‌ها
٢٦. تعریف دارایی و بدهی از ویژگیهای ذاتی آنها ناشی می‌شود، اما تعاریف مربوط بـه ارزش خالص، درآمد و هزینه ، برگرفته از تعریف دارایی و بدهی است. از ایـن رو، در ارزیـابی این که چه اقلامی مطابق با تعریف ارزش خالص، درآمد و هزینه هستند، باید بـه تعریـف دارایی و بدهی مراجعه کرد.
تعریف ارزش خالص
٢٧. ارزش خالص، عبارت از ارزش کل داراییها منهای ارزش کل بدهیهای واحـد گزارشـگر است.
تعریف درآمد
٢٨. درآمد عبارت است از افزایش در داراییها، کاهش در بـدهیها، یـا ترکیبـی از هـر دو کـه منجر به افزایش ارزش خالص طی دوره می‌شود.
٢٩. تعریف درآمد، تنها وجود یا عدم وجود این عنصر را مورد توجه قـرار مـی‌دهـد و نحـوه اندازه‌گیری و زمان شناسایی آن را مدنظر قرار نمی‌دهد.
تعریف هزینه
٣٠. هزینه عبارت است از کاهش در داراییها، افزایش در بـدهیها، یـا ترکیبـی از هـر دو کـه منجر به کاهش ارزش خالص طی دوره می‌شود.
٣١. تعریف هزینه، تنها وجود یا عدم وجود این عنصر را مورد توجه قرار می دهد و چگـونگی اندازه‌گیری و زمان شناسایی آن را مدنظر قرار نمی‌دهد.
اشتراک های پیشنهادی
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
1,000,000تومان
1 ماهه
دسترسی به اطلاع رسانی بخشنامه
حقوق و دستمزد
استهلاک
اشتراک گزاری پیامک بخشنامه
دسترسی به تحلیل بخشنامه
دسترسی به علاقه مندی
مشاوره مالیاتی
درخواست بخشنامه
300,000تومان